UNIVERSITATEA SPIRU HARET FACULTATEA MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL SPECIALIZAREA: CONTABILITATE SI INFORMATICĂ DE GESTIUNE
PROIECT DE CONTABILITATE SI INFORMATICĂ
Cadrul didactic îndrumător:
Student:
BUCURESTI 2009 – 2010
UNIVERSITATEA SPIRU HARET 1
FACULTATEA MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL SPECIALIZAREA: CONTABILITATE SI INFORMATICĂ DE GESTIUNE
ASPECTE TEORETICE PRIVIND TREZORERIA
Cadrul didactic îndrumător:
Student:
BUCURESTI 2009 – 2010
CUPRINS 2
FACULTATEA MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL SPECIALIZAREA: CONTABILITATE SI INFORMATICĂ DE GESTIUNE
ASPECTE TEORETICE PRIVIND TREZORERIA
Cadrul didactic îndrumător:
Student:
BUCURESTI 2009 – 2010
CUPRINS 2
INTRODUCERE........................................................................................................................................................4 CAPI CAPITO TOLU LUL LI 5 ASPECTE TEORETICE PRIVIND TREZORERIA ŞI PARTICULARITĂŢI PARTICULARITĂŢI PRIVIND ACTIVITATEA DESFĂŞURATĂ DE UNITATEA UNITATEA STUDIATĂ...........................................................................5 STUDIATĂ...........................................................................5 ELEMENTELOR DE TREZORERIE.......................................................5 I.1.CONCEPTUL DE TREZORERIE ŞI STRUCTURA ELEMENTELOR DE
I.2. OBIECTIVELE CONTABILITĂŢII TREZORERIEI.......................................................................................................8 1.3. LOCUL ŞI ROLUL TREZORERIEI ÎN CADRUL SISTEMULUI INFORMAŢIONAL
AL ÎNTREPRINDERII .......................12
CAPITO CAPITOLUL LUL II 13 CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR DE TREZORERIE .............................................................................13 OPERAŢIILOR BĂNEŞTI ÎN NUMERAR ÎN NUMERAR ŞI ŞI A ALTOR VALORI ALTOR VALORI DE TREZORERIE..........................13 II.1. CONTABILITATEA OPERAŢIILOR BĂNEŞTI
II.1.1. Documentele Documentele folosite în operaţiile de încasare sau de plată în numerar numerar şi evidenţa operativă operativă a operaţiilor de casă în lei şi în valută............................................................................13 II.1.2. Contabilitatea decontărilor în numerar................................ numerar.................................................................................................19 .................................................................19 II .1.3. Contabilitatea altor valori valori pe care le gestionează gestionează casierul.............................................................. .....21 DECONTĂRILOR PRIN CONTURILE BANCARE........................................................................22 II. 2.CONTABILITATEA DECONTĂRILOR PRIN
II.2.1.Documentele II.2.1.Documentele utilizate pentru înregistrarea înregistrarea operaţiilor de încasări şi plăţi prin conturile bancare. bancare... .. ..22 II.2.2. Componenţa Componenţa valorilor de încasat şi contabilizarea contabilizarea lor.................................................................... ......27 ACREDITIVELOR ŞI A ALTOR OPERAŢII ALTOR OPERAŢII DE TREZORERIE........................................................27 II.3.CONTABILITATEA ACREDITIVELOR ŞI
II.3.1.Organizarea contabilităţii contabilităţii acreditivelor şi a avansurilor de trezorerie...................................... trezorerie................................................ ...........27 .27 II.3.2.Contabilitatea viramentelor viramentelor interne.........................................................................................................30 interne.........................................................................................................30 II.3.3. Contabilitatea provizioanelor provizioanelor pentru deprecierea deprecierea conturilor de trezorerie...........................................31
CAPITOLUL III.......................................................................................................................................................32 ANALIZA CRITICĂ A SISTEMULUI CONTABIL ŞI FINANCIAR AL ÎNTREPRINDERII ŞI CONTROLUL OPERAŢIILOR DE TREZORERIE............................................................................................. TREZORERIE.............................................................................................32 32 III.1. ELEMENTE INTRODUCTIVE...............................................................................................................................32 OPERAŢIILOR DE TREZORERIE..................................................................................................33 III.3.3. CONTROLUL OPERAŢIILOR DE FLUXURILOR DE TREZORERIE...........................................................................................................36 III.4. SITUAŢIA FLUXURILOR DE
CAPITOLUL IV......................................................................................................................................................39 POSIBILITĂŢI DE INFORMATIZARE A CALCULELOR CONTABILITĂŢII ÎN SFERA TREZORERIEI...39 CONCLUZII ŞI PROPUNERI........................................................................... PROPUNERI.................................................................................................................................41 ......................................................41
3
Introducere Realitatea societăţii moderne ne arată că odată cu dezvoltarea economiei de piaţă şi sporirea gradului de complexitate a acesteia, trebuie să se dezvolte corespunzător şi informaţia economică, pentru ca ea să poată furniza elementele necesare luării deciziilor, să poată reflecta exact situaţia patrimonială a agenţilor economici şi rezultatele activităţii economico - financiare. Informaţia economică ajută la observarea modului de utilizare a resurselor materiale şi umane, la sesizarea şi examinarea critică a aspectelor pozitive dar şi a deficienţelor existente, în vederea luării măsurilor care se impun. Termenul de "trezorerie" îşi are originea în latinescul "thesarus" care se traduce prin "comoară" sau "depozit pentru obiecte de valoare". Într-o accepţiune generală, trezoreria ar putea fi definită ca totalitatea operaţiilor financiare desfăşurate de un agent economic pentru atragerea disponibilităţilor necesare realizării propriului obiect de activitate. Din punct de vedere contabil , trezoreria se identifică cu ansamblul activelor lichide ale unei întreprinderi.
Gestiunea trezoreriei cuprinde ansamblul deciziilor şi operaţiunilor de realizare a acestora referitoare la procurarea resurselor băneşti necesare onorării obligaţiilor scadente, precum şi la plasamentele, plasamentele, disponibilităţile băneşti temporare ale întreprinderii. Aceasta constă în 4
administrarea optimă a fondurilor pe termen scurt pentru asigurarea solvabilităţii firmei în cele mai bune condiţii. Prin compararea la un moment dat a disponibilităţilor şi a datoriilor se poate obţine un excedent de lichiditate faţă de exigibilitatea imediată şi se înregistrează o trezorerie pozitivă sau negativă în caz contrar. Din evidenţele statistice rezultă că cea mai mare parte a falimentelor se datorează slăbiciunii în gestiunea trezoreriei, impunându-se evidenţa strictă a rezultatelor financiare având în vedere că înregistrarea unui profit în contul de rezultate nu înseamnă automat şi existenţa de lichidităţi, deoarece momentul angajării cheltuielilor sau veniturilor nu coincide cu cel al plăţii sau încasării. O gestiune performantă a întreprinderii presupune atât gestiunea fluxurilor de angajare patrimonială (venituri/cheltuieli ) cât şi gestiunea trezoreriei adică a fluxurilor de încasări şi plăţi. Preocupări tot mai intense în acest sens ar trebui să fie determinate de fenomenele de instabilitate atât macro cât şi microeconomică.
CAPITOLUL I ASPECTE TEORETICE PRIVIND TREZORERIA ŞI PARTICULARITĂŢI PRIVIND ACTIVITATEA DESFĂŞURATĂ DE UNITATEA STUDIATĂ I.1.Conceptul de trezorerie şi structura elementelor de trezorerie Între multitudinea de definiţii care s-au dat termenului de trezorerie, se încadrează sugestiv cea prin care trezoreria este ansamblul operaţiilor băneşti şi financiare pe care le efectuează un agent economic, în scopul asigurării mijloacelor băneşti necesare desfăşurării activităţii sale. Prin trezorerie se înţelege ansamblul de operaţii financiare pe care le face unitatea patrimonială pentru procurarea mijloacelor băneşti necesare acoperirii cheltuielilor determinate de activitatea desfăşurată. În sfera activităţii de trezorerie a întreprinderii se cuprind toate operaţiile de gestiune a valorilor mobiliare de plasament, a valorilor de încasat, a disponibilităţilor băneşti, a altor valori de trezorerie. Trezoreria reprezintă o secţiune importantă a contabilităţii şi a activităţii oricărui agent economic, având o influenţă importantă în ceea ce priveşte desfăşurarea normală a programului de activitate, pentru menţinerea permanentă a echilibrului financiar. Pentru omul de afaceri (gestionarul afacerilor), trezoreria poate fi definită ca totalitatea mijloacelor financiare de care dispune o întreprindere pentru a face faţă plăţilor (disponibilităţi în conturile bancare, numerar în 5
casierie, cecuri de încasat, efecte comerciale de primit neajunse la scadenţă, titluri de plasament etc). În cazul insuficienţei acestor mijloace financiare există posibilitatea obţinerii imediate a unui credit sub forma creditului bancar pe termen scurt, acceptarea unui efect comercial (credit comercial), scontarea unei cambii neajunse la scadenţă etc. Pentru analistul financiar , preocupat de asigurarea echilibrului financiar al întreprinderii, trezoreria
reprezintă diferenţa între
disponibilităţile(sau lichidităţile) şi exigibilităţile(datoriile) imediate. În acest sens, se poate vorbi despre o trezorerie pozitivă (sau un excedent de lichidităţi faţă de exigibilităţile imediate) sau o
trezorerie negativă, în situaţie inversă. Acest echilibru, între lichidităţile şi exigibilităţile imediate, care degajă mărimea şi sensul (+/-) trezoreriei firmei, depinde de suma lichidităţilor la începutul perioadei de referinţă, de fluxul de încasări şi plăţi aferent perioadei, cât şi de alte variabile cum sunt structura şi dimensiunile activităţii întreprinderii etc. Conceptul de trezorerie poate fi analizat din două puncte de vedere, şi anume:
organizatoric, trezoreria fiind un serviciu ce reprezintă o parte componentă în organigrama
unei entităţi economice, căruia îi revin sarcini şi atribuţii , care are personal de specialitate şi care funcţionează după reguli bine stabilite;
structural, în funcţie de elementele patrimoniale componente ale acesteia. Din punct de vedere organizatoric, în cursul evoluţiei vieţii economice, conceptul de
"trezorerie" a cunoscut mai multe interpretări, generate de rolul pe care l-a avut pe o anumită treaptă de dezvoltare a economiei. Iniţial, funcţionarea serviciului trezoreriei sau a unui responsabil ce purta acest nume făcea dovada existenţei unei mari discreţii asupra întreprinderii. În schimb, necesitatea de a încredinţa unei persoane competente activitatea de supraveghere a relaţiilor cu băncile era recunoscută şi, astfel, funcţia clasică de casier este adaptată utilizării mijloacelor de plată bancare. În interiorul întreprinderii, trezorierul era dependent de serviciile contabilităţii de unde îşi prelua informaţiile necesare. Calitatea de "controlor" al conturilor bancare şi al lichidităţilor nu dădea trezorierului posibilitatea de a participa la deciziile de gestionare a întreprinderii, situaţie care se va schimba pe măsură ce va fi acceptat principiul "trezoreriei zero" în desfăşurarea activităţii economice la nivel microeconomic. Din acel moment, trezorierul a avut un obiectiv clar: menţinerea conturilor bancare cât mai aproape posibil de zero, atfel încât cheltuielile financiare şi costurile de oportunitate legate de soldurile debitoare sau creditoare ale acestor conturi să fie minime. Evoluţia în timp a rolului trezorierului în cadrul întreprinderii permite distingerea a două mari misiuni ce pot fi considerate funcţii ale trezoreriei: -gestiunea lichidităţilor; -gestiunea riscurilor financiare. 6
Din punct de vedere structural , trezoreria trebuie analizată în funcţie de elementele sale constitutive. În literatura de specialitate regăsim o multitudine de definiţii date conceptului de trezorerie, dar ceea ce trebuie să reţinem este faptul că majoritatea definiţiilor se bazează pe lichidităţile de care dispune la un moment dat o unitate economică. În structura trezoreriei , aşa cum prevăd reglementările contabile în vigoare şi Planul general de conturi , se cuprind, în ordinea stabilită prin intermediul acestuia din urmă, următoarele categorii sau feluri de operaţii: investiţiile financiare pe termen scurt (titlurile de plasament); valorile de încasat; disponibilităţile păstrate în conturi la bănci; creditele bancare pe termen scurt; numerarul şi alte valori gestionate prin casieria unităţii; acreditivele; avansurile de trezorerie.
Titlurile de plasament, spre deosebire de cele imobilizate, se achiziţionează de unitate în vederea realizării unui câştig de capital sau de venit pe termen scurt, de regulă, sub un an. Dacă titlurile de plasament sunt achiziţionate cu scopul de a obţine venituri, operaţia se numeşte cumpărare, iar dacă titlurile de plasament sunt redobândite de către emiţătorii lor pentru a fi anulate sau revândute, operaţia se numeşte răscumpărare. Titlurile de plasament sunt denumite şi investiţii temporare şi sunt constituite din acţiunile proprii răscumpărate, acţiunile emise de terţi şi achiziţionate de întreprindere, obligaţiunile proprii răscumpărate, obligaţiunile aparţinând terţilor şi cumpărate şi alte titluri de plasament. Plasamentele amintite pot conferi un drept de proprietate, cum este cazul acţiunilor (cotate sau necotate) sau pot asigura un drept de creanţă, ceea ce se realizează prin intermediul obligaţiunilor (cotate sau necotate). Indiferent de categoria în care se încadrează, prin intermediul lor se urmăreşte, pe de o parte, utilizarea temporară a unei părţi din disponibilităţile băneşti de care dispune unitatea, iar pe de altă parte, creşterea veniturilor acesteia prin obţinerea dividendelor, dobânzilor şi/sau prin realizarea unui surplus de valoare cu prilejul revânzării. Astfel spus, plasamentele financiare se efectuează în scopul folosirii, cu caracter temporar a disponibilităţilor băneşti (de trezorerie) în operaţiuni speculative la bursa de valori prin cumpărarea şi revânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, ceea ce are ca scop obţinerea unor venituri suplimentare din diferenţele de curs ale acestora.
Efectele comerciale, denumite şi valori de încasat, se referă la diferite titluri de credit, dintre care se amintesc: cecul, cambia, biletul la ordin, trata, mandatul, warantul. Aceste instrumente de plată se emit de către clienţi, care în contul datoriilor pe care le au, le predau furnizorilor (creditorilor) în vederea decontării lor, la termenele stabilite, prin intermediul unităţilor bancare.
Disponibilităţile băneşti existente în conturi la bănci, în lei şi în devize , asigură efectuarea operaţiilor de decontare fără numerar, către alţi agenţi economici, buget, bănci. Prin utilizarea conturilor de disponibilităţi se asigură o bună circulaţie a banilor, precum şi efectuarea 7
decontării drepturilor de creanţă (încasări) şi a obligaţiilor (plăţi). Se reţine că în majoritatea situaţiilor, încasările sunt mai mari decât plăţile, iar soldul fiecărui cont reprezintă disponibilităţile băneşti pe care unitatea le deţine la bănci. Există însă şi situaţii în care încasările sunt mai mici decât plăţile, stabilindu-se un sold creditor care reprezintă creditele acordate de bancă pe bază de contract încheiat anterior.
Creditele bancare pe termen scurt, creditele externe şi creditele de la trezoreria statului asigură completarea surselor proprii necesare desfăşurării activităţii de producţie, de prestări servicii ş.a. Pentru creditele care se primesc este necesar să existe o garanţie din partea solicitantului, sub forma valorilor materiale sau a resurselor băneşti viitoare, sau din partea unui terţ prin care să se asigure rambursarea datoriilor asumate, precum şi a dobânzilor aferente. Unele conturi de credite pe termen scurt, pentru export şi pentru nevoi temporare, îndeplinesc funcţia unor conturi de încasări şi plăţi.
Disponibilităţile băneşti în numerar, în lei şi în devize, permit efectuarea decontării obligaţiilor şi creanţelor cu personalul unităţii şi alte persoane fizice şi, de asemenea, cu alţi agenţi economici, în cadrul unor limite legale, cu bugetul statului , respectându-se regulamentul operaţiilor de casă. În grupa disponibilităţilor în numerar sunt încadrate şi elementele patrimoniale denumite "alte valori", unde se încadrează timbrele fiscale şi poştale, biletele de tratament şi odihnă, tichetele şi biletele de călătorie ş.a.
Acreditivele în lei şi în devize reprezintă disponibilităţile băneşti rezervate în conturi distincte, la dispoziţia terţilor în vederea efectuării plăţilor pe măsura livrării mărfurilor, executării lucrărilor şi prestării serviciilor.
Avansurile de trezorerie sunt sume puse la dispoziţia administratorilor sau altor persoane împuternicite de întreprindere în vederea efectuării unor plăţi în numele întreprinderii. Aceste plăţi în favoarea întreprinderii pot fi: •
•
•
•
aprovizionări de materiale şi alte bunuri de valori mai mici; efectuarea de plăţi în cadrul unor acţiuni de protocol, reclamă şi publicitate; cheltuieli de transport, deplasări, detaşări; servicii poştale şi taxe de telecomunicaţii.
I.2. Obiectivele contabilităţii trezoreriei Organizarea contabilităţii elementelor patrimoniale în cauză reprezintă o problemă relativ complexă, fiind necesar, printre altele, să se aibă în vedere mai multe obiective:
8
realizarea unei coordonări riguroase a tuturor operaţiilor financiare privind, pe de o
parte activele circulante băneşti, iar pe de altă parte operaţiile de plăţi astfel încât să existe premisele necesare pentru realizarea permanentă a decontării datoriilor;
asigurarea unei evidenţe corecte şi operative a tuturor operaţiilor de trezorerie care să
respecte prevederile legale şi să permită efectuarea controlului în ceea ce priveşte încasările şi plăţile unităţii patrimoniale;
respectarea legislaţiei financiar - bancare şi fiscale;
alegerea şi utilizarea eficientă a instrumentelor de trezorerie, precum şi a celor mai
avantajoase forme de decontare;
efectuarea plăţilor la termenele scadente;
contractarea şi utilizarea creditelor bancare pe baza unei analize detaliate şi numai în
măsura în care acestea sunt necesare pentru reglarea lichidităţilor şi menţinerea capacităţii de plată, precum şi pentru alte destinaţii bine definite şi, totodată, eficiente;
asigurarea premiselor informaţionale necesare pentru elaborarea unui buget de
trezorerie real, în deplină concordanţă cu posibilităţile financiare ale unităţii patrimoniale ş.a. Rezultatul exerciţiului este indicatorul generat din compararea veniturilor şi cheltuielilor angajate de o întreprindere în cursul unui exerciţiu şi care corespunde unei creşteri de bogăţie ( mai concret, o creştere a activelor), însă existenţa unui profit nu înseamnă automat şi existenţa de lichidităţi, deoarece momentul angajării cheltuielii sau venitului nu coincide cu cel al plăţii sau încasării lor. Gestiunea trezoreriei regrupează ansamblul deciziilor, regulilor şi procedurilor care asigură, la costul cel mai redus, menţinerea echilibrului financiar instantaneu al întreprinderii. Obiectivul principal al gestiunii trezoreriei este evitarea unei trezorerii structural negative (evitarea a ceea ce este uzual se denumeşte în economia românească "blocaj financiar", situaţie caracterizată prin imposibilitatea întreprinderii de a face faţă plăţilor). Printr-o minuţioasă gestiune a disponibilităţilor, dar şi a instrumentelor de plată şi de finanţare se realizează şi obiectivul secundar de rentabilitate, prin care se minimizează, pe de o parte, costul şi volumul finanţărilor şi se optimizează modul de plasare a excedentelor de trezorerie pe termen scurt. O dimensiune deloc neglijabilă a gestiunii trezoreriei este reprezentată de gestiunea riscurilor financiare, ceea ce presupune utilizarea unor instrumente de asigurare şi de speculaţie atunci când pieţele financiare foarte volatile, cu alte cuvinte atunci când ratele de schimb şi ratele dobânzii oscilează foarte mult la intervale scurte de timp. Problema gestiunii riscurilor financiare devine cu atât mai importantă astăzi, când întreprinderile româneşti sunt supuse presiunii unor rate ale dobânzii, ca urmare a persistenţei 9
unor rate ridicate ale inflaţiei, şi a unei încetiniri a creşterii economice, pentru a nu mai vorbi că în unele sectoare de activitate ţara noastră se confruntă cu o "creştere economică negativă". Gestiunea trezoreriei întreprinderii presupune stabilirea unui optim între costurile mijloacelor de finanţare şi a veniturile obţinute din plasamente de trezorerie. În plus, o gestiune eficientă a trezoreriei presupune ca întreprinderea să dispună la momentul voit de disponibilităţi suficiente de a face faţă exigibilităţilor imediate. Pentru aceasta, trebuie prevăzute mărimea şi data exigibilităţilor şi a disponibilităţilor instantanee, rezultând din funcţionarea întreprinderii. Este deci nevoie despre o gestiune previzională a trezoreriei firmei. Previziunile de trezorerie vizează descrierea evoluţiei disponibilităţilor înainte şi după mobilizarea creditelor pe termen scurt de care dispune o întreprindere. Rolul previziunilor de trezorerie este de a contribui la securitatea financiară şi la rentabilitatea întreprinderii, printr-o reducere a cheltuielilor de natură financiară. Previziunile de trezorerie sunt caracterizate prin patru elemente: - orizontul previziunii reprezentat de durata la care aceasta se referă: un an, mai multe luni sau mai multe zile; - natura soldurilor prevăzute; - intervalele de timp la care o previziune se dezvoltă în analitic; - nivelul de agregare: previziune realizată la nivelul unei bănci partenere sau pentru ansamblul băncilor cu care întreprinderea intră în relaţie. Literatura de specialitate relevă că în practica ţărilor occidentale sunt întâlnite mai multe tipuri de previziune de trezorerie, şi anume: - bugetul de trezorerie: orizontul - anul următor celui de întocmire a bugetului; intervalul de timp - lunar sau trimestrial; nivelul de agregare - de la fiecare bancă parteneră la ansamblul băncilor; - previziunea de trezorerie pe termen scurt cu orizont de 2-4 luni, cu un pas lunar sau diferit de o lună (de exemplu, decadal) şi cu un nivel de agregare situat, de obicei, la nivelul ansamblului băncilor; - previziunea de trezorerie pe termen foarte scurt, numită şi situaţie zilnică a trezoreriei ("position de trésorerie", în franceză) pentru următoarele 8 zile, o lună sau, cel mult, pentru trei luni, nivelul de agregare fiind un partener bancar; - previziunea particulară de trezorerie se referă la un spaţiu financiar distinct(de exemplu, o piaţă financiară importantă) sau la realizarea unei operaţii distincte (de investiţii sau financiare). Dintre tipurile de previziuni de trezorerie cele care par să câştige cele mai multe sufragii din partea practicienilor sunt bugetul de trezorerie şi situaţia zilnică a trezoreriei. A) Bugetul de trezorerie se înscrie pe orizontul gestiunii bugetare, în cadrul procedurii de stabilire a celorlalte bugete anuale ale întreprinderii( bugetul vânzărilor, bugetul aprovizionărilor, 10
bugetul de producţie etc.). Deşi pasul previzional este lunar, bugetul de trezorerie este adesea reactualizat la intervale mai scurte de timp, mai ales în condiţiile în care gradul de incertitudine cu care se confruntă întreprinderea este ridicat. În funcţie de linia de evoluţie a soldurilor conturilor de disponibilităţi, prin bugetul de trezorerie se stabilesc liniile de credit pe termen scurt care trebuie negociate cu piaţa financiară şi în special cu sistemul bancar. Totodată, prin acest buget întreprinderea poate să verifice măsura fezabilităţii planului de investiţii, să calculeze cheltuielile financiare, contribuind astfel la calculul rezultatului previzional, să ofere bancherilor, la cererea acestora, o serie de date utile analizelor financiare. Introducerea microinformaticii permite actualizarea rapidă şi simularea bugetelor de trezorerie mai ales atunci când este definită o paletă largă de variabile (existenţa sau inexistenţa taxelor vamale, termene variabile privind decontarea cu furnizorii sau clienţii etc.). Pentru stabilirea bugetului de trezorerie se pot utiliza două metode: - Metoda încasărilor şi plăţilor este agreată cu predilecţie de specialiştii contabili, ea
permiţând compatibilitatea între diferitele niveluri de previziune, precum şi între indicatorii bugetaţi şi realitaţi. În acest sens, prin această metodă se realizează o structurare a fluxurilor după natură :fluxuri de cheltuieli şi fluxuri de venituri, precum şi după obiectul lor: fluxuri de exploatare, de repartiţie, de investiţii, financiare şi excepţionale. O trezorerie pozitivă, la finele perioadei previzionate, presupune luarea unei decizii de plasament a excedentelor de fonduri pe termen scurt sub forma achiziţiei de titluri de plasament, depozite bancare pe termen scurt etc., în timp ce un sold negativ de trezorerie impune acoperirea deficitului de trezorerie prin diverse modalităţi: o finanţare externă pe termen scurt printr-un credit bancar pe termen scurt; lichidarea anumitor titluri de plasament; scontarea efectelor comerciale neajunse la scadenţă; recursul la acordarea de facilităţi clienţilor pentru plăţile efectuate în avans sau la obţinerea de avansuri de la clienţi etc. Bugetul de trezorerie poate fi completat printr-un plan de trezorerie care detaliază, în plus, în situaţia unei trezorerii negative, sumele prevăzute a fi utilizate din mărimea diferitelor tipuri de credite pe termen scurt mobilizate, precum şi soldurile bancare după operaţiile de finanţare. - Metoda bilanţurilor sau a termenelor de rotaţie aproximează evoluţia soldurilor
previzionale pe baza unei abordări sintetice a trezoreriei, concentrată în relaţia: Δ Trezorerie = Δ Fond de rulment – Δ Necesar de finanţare Metoda bilanţurilor este recomandată în cazul întreprinderilor în care apar adesea dificultăţi în realizarea echilibrelor de trezorerie, informaţia contabilă insuficientă nepermiţând o abordare încasări - plăţi la termene suficient de scurte. Metoda se pretează, de asemenea, întreprinderilor mari pentru care cele trei agregate care compun relaţia expusă anterior sunt evaluate cu mai multă uşurinţă decât oricare din fluxuri luat în mod distinct. În schimb, metoda 11
bilanţieră este inadecvată întreprinderilor cu puternice variaţii sezoniere de activitate datorită dificultăţilor întâmpinate în realizarea statisticilor care integrează fluctuaţiile de volum privind vânzările şi cumpărările, precum şi pe acelea referitoare la termenele de plată. În privinţa evaluării, variaţia fondului de rulment (Δ FR) se determină plecând de la calculul marjei lunare de autofinanţare la care se adaugă câteva modificări generate de operaţiile financiare (aporturi şi rambursări) şi de investiţii. Variaţiile necesarului de finanţare a exploatării se calculează având la bază termenele medii de rotaţie ale principalelor componente ale activului circulant şi ale datoriilor din exploatare pe termen scurt, determinate pe cale statistică plecând de la ratele de rotaţie aferente ultimelor luni. B) Situaţia zilnică a trezoreriei este structurată în încasări şi plăţi, din punct de vedere al
conţinutului, iar în analitic se realizează o clasificare a acestora după natura instrumentelor de plată utilizate: viramente, cecuri, efecte comerciale etc. Sursele de informaţii sunt de natură contabilă (facturi, extrase de cont, fişele de cont privind clienţii, furnizorii, debitorii şi creditorii), dar şi extracontabilă (bugetul de trezorerie în cazul unor evenimente sigure sau cu efect imediat asupra trezoreriei, scadenţele privind împrumuturile, statele de plată şi situaţiile privind cheltuielile sociale, previziunile serviciilor comerciale privind evoluţia cifrei de afaceri, date privind condiţiile impuse de bănci în relaţiile lor cu întreprinderile). Previziunile de trezorerie au un caracter aleator, întreprinderile pot proceda la efectuarea mai multor tipuri de previziuni referitoare la aceeaşi dată.
1.3. Locul şi rolul trezoreriei în cadrul sistemului informaţional întreprinderii
al
În concepţia sistemică, întreprinderea este considerată drept un sistem deschis ce presupune intrări, prelucrări, ieşiri şi autocontrol. Din punct de vedere economic, nici o activitate nu se poate derula fără suport financiar, concretizat de cele mai multe ori în bani, ceea ce conduce la ideea că trezoreria întreprinderii reprezintă puntea de legătură celor trei categorii de activităţi: exploatare, finanţare, investiţii. Acest lucru este reprezentat in figura 1. EXPLOATARE
TREZORERIA
INVESTIŢII
FINANŢARE
Fig. 1. Locul trezoreriei în cadrul sistemului financiar al întreprinderii 12
Trezoreria unei întreprinderi ocupă locul central în toate reprezentările sistemului informaţional economic, deoarece toate operaţiunile economice se exprimă valoric, iar majoritatea lor presupun transferuri interne şi externe de bani. În acelaşi timp, trezoreria unei întreprinderi joacă un rol de filtru pentru majoritatea operaţiunilor ce se desfăşoară în perimetrul său prin intermediul restricţiilor impuse de acoperirea financiară a acestor operaţiuni.
CAPITOLUL II CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR DE TREZORERIE II.1. Contabilitatea operaţiilor băneşti în numerar şi a altor valori de trezorerie Încasările şi plăţile în numerar deţin o pondere mai redusă în totalul decontărilor, comparativ cu cele fără numerar. Încasările pot proveni din vânzarea produselor proprii sau mărfurilor sub un anumit plafon, din lichidarea unor debitori, din ridicări de numerar de la bancă, din aport de capital etc. Plăţile se efectuează pentru achitarea drepturilor de personal, pentru avansuri spre decontare, pentru cumpărări de bunuri, pentru depuneri de numerar la bancă şi altele. Sumele în numerar, în lei şi în valută, de care dispune o unitate patrimonială sunt păstrate în casieria unităţii şi se gestionează distinct, cu respectarea prevederilor legale. Toate operaţiunile de casă se înscriu de către casier în registrul de casă, care constituie evidenţa operativă pentru asemenea mişcări de valori. În casieria unităţii mai pot fi păstrate şi alte valori (timbre fiscale şi poştale, bilete de tratament, tichete de călătorie etc.), care se asimilează decontărilor în numerar.
II.1.1. Documentele folosite în operaţiile de încasare sau de plată în numerar şi evidenţa operativă a operaţiilor de casă în lei şi în valută a) Chitanta Chitanta – serveste ca :
-
document justificativ pentru depunerea unei sume in numerar la casieria unitatii;
-
document justificativ de inregistrare in registrul de casa si in contabilitate. In conditiile in care sumele inscrise pe chitanta sunt aferente livrarilor de bunuri sau
prestari de servicii scutite fara drept de deducere, chitanta este documentul justificativ care sta la baza inregistrarii veniturilor in contabilitate. 13
Chitanta se intocmeste in doua exemplare, pentru fiecare suma incasata de catre casierul unitatii si este semnata de acestea pentru primirea sumei. Chitanta circula la depunator (exemplarul 1, cu stampila unitatii). Exemplarul 2 ramane in carnet, fiind folosit ca document de verificare a operatiunilor effectuate in registrul de casa. Chitanta se arhiveaza la compartimentul financiar-contabil, dupa utilizarea completa a carnetului (exemplarul 2). Continutul minimal al formularului este urmatorul : - denumirea unitatii, codul de inregistrare la oficiul registrului comertului ; sediul (localitatea, strada, numarul); judetul; - denumirea , numarul si data (ziua, luna, anul) intocmirii formularului; - numele si prenumele persoanei fizice care depune sume si ce reprezinta acestea, sau, dupa caz, denumirea unitatii; codul de identificare fiscala; numarul de inregistrare la oficiul registrului comertului; sediul, (localitatea, strada, numarul); judetul persoanei juridice; - suma in cifre si in litere; - semnatura casierului. b) Bonul fiscal
Anul 2009 ne-a adus modificari importante in ceea ce priveste regimul bonurilor fiscle. Astfel, pana la data de 20 februarie 2009, bonurile fiscale emise de aparatele de marcat electronice fiscal erau folosite incepand cu 1 ianuarie 2006, numai ca document de inregistrare a platilor in registrul de casa . Faceau exceptie de la aceasta regula , in sensul ca stateau la baza inregistrarilor in contabilitate a cheltuielilor , urmatoarele documente: - bonul fiscal utilizat pentru justificarea taxei pe valoarea adaugata aferente carburantilor auto achizitionati in vederea desfasurarii activitatii, daca era stampilat
si avea inscrise
denumirea cumparatorului si numarul de inmatriculare al autovehicolului; - bonul fiscal , insotit de documentul care atesta plata prin cardurile bancare ale societatilor comerciale; - bonul fiscal emis de aparatul de marcat fiscal utilizat in activitatea de taximetrie; - bonul fiscal a carui valoare totala era de pana la suma de 100 lei inclusive, daca era stampilat si avea inscrise denumirea cumparatorului, codul unic de inregistrare al acestuia sau codul numeric personal in cazul persoanelor fizice care desfasurau activitati independente. Incepand cu data de 20 februarie 2009, prin HG nr 105 / 2009 s-au abrogate prevederile HG 831 / 1997 pentru aprobarea modelelor formularelor commune privind activitatea financiara si contabila a normelor metodologice privind intocmirea si utilizarea acestora. Insa, dispozitiile privitoare la regimul bonurilor fiscale sunt continute intr-un alt act normative, si anume Ordinul Ministrului Finantelor Publice nr 1.714 / 2005 privind aplicarea prevedrilor Hotararii Guvernului 14
nr 831 / 1997 pentru aprobarea modelelor formularelor commune privind activitatea financiara si contabila si a normelor metodologice privind intocmirea si utilizarea acestora (OMFP nr 293 / 2006). Chiar daca dispozitiile ordinului nu au fost expres abrogate, totusi consideram ca suntem in prezenta unei abrogari tacite, de vreme ce prevederile acestuia detaliau aplicarea hotararii de guvern abrogate (adica ale HG nr 831 / 1997 ) In prezent, bonurile fiscale emise de aparatele de marcat fiscale sunt documente care atesta efectuarea platii si se anexeaza in registrul de casa . Inregistrarea in contabilitate a cheltuielilor cu serviciile si bunurile achizitionate cu bonurile fiscale se efectueaze cu sau fara factura anexata. Desigur, se vor intocmi daca este cazul si note de intrare – receptie , ordine de deplasare, deconturi de cheltuieli. Aceste documente justificative trebuie aprobate de persoana care efectueaza cheltuielile respective. Din punct de vedere al taxei pe valoarea adaugata , justificarea deducerii se face pe baza exemplarului original al facturilor. Pentru carburantii auto achizitionati, deducerea taxei poate fi justificata cu bonurile fiscale, daca sunt stampilate si au inscrise denumirea cumparatorului si nuamrul de inmatriculare al autovehicolului.
Chitanţa pentru operaţii în valută serveşte ca: document justificativ pentru depunerea unei sume în valută, în numerar, la casieria unităţii, document justificativ de înregistrare în registrul de casă (în valută) şi în contabilitate. Se întocmeşte la unităţile care efectuează operaţii în devize, în două exemplare, pentru fiecare sumă încasată în valută, de casierul unităţii şi se semnează de acesta pentru primirea sumei în valută.
Împuternicirea serveşte ca document de autorizare în vederea încasării unor drepturi băneşti de la casierul unităţii când titularul nu se poate prezenta pentru aceasta, iar persoana împuternicită este un membru al familiei titularului sau o persoană încadrată în muncă la aceeaşi unitate cu titularul drepturilor băneşti. Se întocmeşte într-un exemplar, de către titularul drepturilor ce urmează a fi încasate de la casier şi se semnează de către acesta, precum şi de persoana împuternicită. Se aprobă de către conducătorul compartimentului financiar-contabil după analiza situaţiei existente. Circulă la şeful ierarhic al titularului drepturilor băneşti pentru aprobare, numai în cadrul ridicării de sume reprezentând salarii, ajutoare din fondurile de asigurări sociale, premii şi alte drepturi similare acestora precum şi la casierul unităţii cu ocazia plăţii drepturilor cuvenite către persoana împuternicită şi se anexează la documentul de plată a drepturilor respective. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil, anexă la documentul de plată a drepturilor băneşti. 15
Borderoul documentelor achitate cu cecuri de decontare este utilizat ca document justificativ (împreună cu documentele anexe) pentru sumele achitate cu cecuri de decontare precum şi ca document de predare la compartimentul financiar-contabil a documentelor în baza cărora s-au emis cecuri. Se întocmeşte într-un exemplar, zilnic sau la alte perioade stabilite de conducătorul compartimentului financiar-contabil, de către gestionarul carnetului de cecuri, pe măsura utilizării filelor din carnet. Borderoul se întocmeşte separat pe feluri de cecuri. În cazul în care pentru un cec se anexează mai multe documente, acestea se trec pe rânduri distincte, urmând ca în dreptul ultimului document să se completeze celelalte coloane ale formularului. Circulă la compartimentul aprovizionării sau alt compartiment desemnat, (pentru confirmarea legalităţii, necesităţii, oportunităţii şi economicităţii operaţiei), la persoana autorizată să execute controlul financiar preventiv (pentru acordarea vizei respective), la compartimentul financiar-contabil, împreună cu documentele anexate, semnându-se de verificare. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil.
Procesul verbal de plăţi serveşte ca document justificativ pentru sumele predate de casierul unităţii mandatarului plătitor, în vederea efectuării plăţilor, ca document justificativ al sumelor primite de mandatarul plătitor, precum şi ca document justificativ de înregistrare în contabilitate a salariilor şi a altor drepturi neachitate. Se întocmeşte într-un exemplar şi se reţine în casieria unităţii ori de câte ori se fac plăţi prin casierii plătitori. Faţa formularului se completează de casierul unităţii, care semnează de predarea sumelor şi a actelor de plată, şi de casierul plătitor pentru primirea acestora. Documentul se reţine în casieria unităţii pentru justificarea salariilor, ajutoarelor din fondurile de asigurări sociale, premiilor şi altor drepturi asimilate acestora, ridicate de la bancă şi predate casierilor plătitori până la termenul legal de efectuare a plăţii sumelor respective. Sumele predate casierilor plătitori nu se înregistrează la plăţi în registrul de casă, acestea figurând în soldul casei de la data înmânării sumelor până la data când casierii plătitori justifică sumele primite la casieria unităţii. În situaţia în care spaţiul este insuficient se întocmeşte o listă suplimentară care trebuie să conţină toate informaţiile cerute de document. Procesul verbal de plăţi circulă la compartimentul financiar-contabil ca anexă la exemplarul 2 al registrului de casă. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil.
Dispoziţia de plată/încasare către casierie se foloseşte în vederea achitării în numerar a unor sume, potrivit dispoziţiilor legale, inclusiv a avansurilor aprobate pentru cheltuieli de deplasare, precum şi a diferenţei de încasat de către titularul de avans în cazul justificării unor sume mai mari decât avansul primit, procurare de materiale. Totodată se foloseşte şi în vederea încasării în numerar a unor sume, precum şi ca document justificativ de înregistrare în registrul jurnal de casă şi în contabilitate, în cazul plăţilor în numerar efectuate fără alt document 16
justificativ. Se semnează de întocmire la compartimentul financiar-contabil. Dispoziţia de plată/încasare către casierie circulă la : i)persoana autorizată să exercite controlul financiar preventiv, pentru viză în cazurile prevăzute de lege; ii) persoanele autorizate să aprobe plata sumelor respective ( în cazul plăţilor); iii) casierie, pentru efectuarea operaţiei de încasare sau plată, după caz, şi se semnează de către casier; în cazul plăţilor se semnează şi de persoana care a primit suma; iv) compartimentul financiar-contabil, anexă la registrul de casă, pentru efectuarea înregistrărilor în contabilitatea sintetică şi analitică. Se arhivează la compartimentul financiarcontabil, anexă la registrul de casă.
Registrul de casă serveşte ca document: de înregistrare operativă a încasărilor şi plăţilor în numerar, efectuate prin casieria unităţii pe baza actelor justificative, de stabilire la sfârşitul fiecărei zile a soldului de casă, şi de înregistrare zilnică în contabilitate a operaţiilor de casă. Se întocmeşte în două exemplare, zilnic, de casierul unităţii sau altă persoană împuternicită, pe baza actelor justificative de încasări şi plăţi. În cazul în care o sumă plătită se referă la două sau trei conturi corespondente, în registrul de casă se trece distinct fiecare operaţie în parte. Casierul este cel care semnează pentru confirmarea înregistrării operaţiilor efectuate precum şi persoana din compartimentul financiar-contabil desemnată pentru primirea exemplarului 2 şi a actelor justificative anexate. Utilizarea formularului se face cu respectarea prevederilor Regulamentului operaţiilor de casă. Soldul de casă al zilei precedente se raportează pe primul rând al registrului de casă pentru ziua în curs. Se înregistrează toate încasările, după care acestea se totalizează (inclusiv soldul de casă reportat al zilei precedente), se înregistrează apoi toate plăţile, iar totalul acestora se scade din sumele rezultate din însumarea încasărilor, pentru a se stabili soldul de casă al zilei respective. Registrul de casă circulă la compartimentul financiar-contabil pentru verificarea exactităţii sumelor înscrise şi respectarea dispoziţiilor legale privitoare la efectuarea operaţiilor de casă (exemplarul 2), iar exemplarul 1 rămâne în carnet. Exemplarul 1 se arhivează la casierie, iar exemplarul 2 la compartimentul financiar-contabil.
Registrul de casă (în valută) serveşte ca: document de înregistrare operativă a încasărilor şi plăţilor în valută (numerar sau cecuri de călătorie), ca document de stabilire, la sfârşitul fiecărei zile a soldului de casă, şi ca document de înregistrare zilnică în contabilitate a operaţiilor de casă în valută. Modul de completare este acelaşi ca şi la registrul de casă în lei.
Statul de salarii serveşte ca document pentru calculul drepturilor băneşti cuvenite salariaţilor, precum şi al contribuţiei privind protecţia socială şi a altor datorii, precum şi ca document justificativ de înregistrare în contabilitate. Se întocmeşte în două exemplare, lunar, pe secţii, ateliere, servicii etc., de compartimentul care are această atribuţie, pe baza documentelor de evidenţă a muncii şi a timpului efectiv lucrat, a documentelor de centralizare a salariilor 17
individuale pentru muncitorii salarizaţi în acord, pe baza fişelor de evidenţă a salariului, a evidenţei şi a documentelor privind reţinerile legale, a listelor de avans chenzinal, concediilor de odihnă, certificatelor medicale şi se semnează pentru confirmarea exactităţii calculelor de către persoana care determină salariul cuvenit şi se întocmeşte statul de salarii. Coloanele libere din partea de reţineri a statelor de salarii urmează a fi completate cu alte feluri de reţineri legale decât cele nominalizate în formular, ca, de exemplu : "Depuneri CEC" pentru reţinerile pe bază de consimţământ conform dispoziţiilor legale. Pentru centralizarea la nivelul unităţii a salariilor şi a elementelor componente ale acestora, inclusiv a reţinerilor, se utilizează aceleaşi formulare de state de salarii. Plăţile efectuate în cursul lunii, cum sunt: avansul chenzinal, lichidările, indemnizaţiile de concediu etc. se include în statele de salarii, pentru a cuprinde astfel întreaga sumă a salariilor calculate şi toate reţinerile legale din perioada de decontare respectivă.
Statul
de salarii circulă: -la persoanele autorizate să exercite controlul financiar preventiv şi să aprobe plata (exemplarul 1); -la casieria unităţii pentru efectuarea plăţii sumelor cuvenite( exemplarul 1); -la compartimentul financiar-contabil, ca anexă la exemplarul 2 al registrului de casă, pentru înregistrarea în contabilitate (exemplarul 1 împreună cu exemplarul 1 al borderoului de salarii neridicate); -la compartimentul care a întocmit statele de salarii (exemplarul 2 împreună cu exemplarul 2 al borderoului de salarii neridicate şi "Drepturi băneşti -Chenzina a II-a (extras), care îi va servi la acordarea vizei atunci când se solicită plata salariilor neridicate). Se arhivează la compartimentul financiar-contabil, separat de celelalte acte justificative de plăţi (exemplarul 1) şi la compartimentul care a întocmit statele de salarii (exemplarul 2).
Lista de avans chenzinal serveşte ca document: i) pentru calculul drepturilor băneşti cuvenite salariaţilor ca avansuri chenzinale; ii) pentru reţinerea prin statele de salarii a avansurilor chenzinale plătite; iii) de înregistrare în contabilitate. Se întocmeşte lunar, de compartimentul care are această atribuţie, pe baza documentelor de evidenţă a muncii, a timpului lucrat efectiv, a certificatelor medicale prezentate şi se semnează pentru confirmarea exactităţii calculelor de persoana care a calculat avansurile chenzinale şi a întocmit lista. Lista de avans chenzinal circulă: -la persoanele autorizate să exercite controlul financiar preventiv şi să aprobe plata (exemplarul 1); -la casieria unităţii împreună cu "Drepturi băneşti -Chenzina I(extras)" pentru efectuarea avansurilor cuvenite (exemplarul 1); 18
-la compartimentul financiar-contabil, ca anexă la exemplarul 2 al registrului de casă, pentru înregistrarea în contabilitate (exemplarul 1); -la compartimentul care a întocmit lista de avans pentru a servi la întocmirea statelor de salarii la sfârşitul lunii (exemplarul 2).
II.1.2. Contabilitatea decontărilor în numerar Operatiunile cu numerar reprezinta o realitate curenta pentru orice entitate economica. Entitatile pot efectua o serie de decontari in numerar, fie in lei, fie in valuta. In conditii normale, aceste operatii au o pondere redusa in totalul decontarilor, intrucat sumele mari de numerar necesita spatii mari de depozitare si prezinta riscuri de manevrare (distrugere fizica, pierdere, furt, etc.) Atunci cand se foloseste numerarul, plata se face individual, imediat, fara intermediere. Incasarile si platile se fac prin casieria entitatii, cu respectarea reglementarilor privind decontarile in numerar. De regula, operatiunile de incasari si plati intre persoanele juridice se efectueaza prin instrumente de plata fara numerar. Persoanele juridice pot efectua plati si incasari in numerar, insa cu respectarea anumitor restrictii. Conform Hotararii 2185/2004 privind aprobarea Normelor Metodologice pentru aplicarea prevederilor art 5 si 6 din OG nr 15 / 1996 privind imbunatatirea disciplinei financiar – valutare, plafonul zilnic maxim de plati (totalitatea platilor efectuate in numerar de o singura persoana juridica intr-o singura zi) in lei efectuate in numerar este de 10.000 lei, platile catre o singura persoana juridica sunt admise in limita unui plafon de 5.000 lei. Potrivit aceluiasi act normativ, sunt interzise platile fragmentate in numerar catre furnizorii de bunuri si servicii, pentru facturile a caror valoare este mai mare de 5.000 lei (diferenta dintre plata in numerar de 5.000 lei si valoarea totala a facturii, se achita obligatoriu prin contul de disponibilitati banesti) cu exceptia platilor catre magazine de tipil cash & carry, pentru care plafonul maxim este de 10.000 lei. Incasarile zilnice nu sunt plafonate, dar nu pot depasi suma de 5.000 lei de la o singura persoana juridica. Platile persoanelor juridice catre persoanele fizice nu sunt plafonate, fiind incluse aici si platile efectuate de persoanele juridice pentru plata salariilor si a altor drepturi de personal. Depunerile
de numerar in conturile persoanelor juridice , deschise la societatile
comerciale bancare, care pot fi facute si de alte persoane juridice , sunt neplafonate. 19
Contabilitatea decontarilor in numerar se realizeaza cu ajutorul contului 5311 Casa – care se desfasoara pe doua conturi de gradul II : -
5311 Casa in lei
-
5314 Casa in valuta Dupa continutul economic, sunt conturi de active circulante banesti, iar dupa functia
contabila sunt conturi de activ, care tin evidenta numerarului in lei sau in valuta existent la casieria entitatii, precum si a incasarilor si platilor efectuate in numerar. Debit 108 411, 416, 419 451, 452, 455 456 428, 461 462 472 501,502, 511, 506, 508 542
5311"Casa în lei" - Valoarea aportului în numerar depus de întreprinzătorul individual - Sumele încasate în numerar de la clienţi - Numerarul încasat reprezentând decontări în cadrul grupului ori interese de participare sau de la asociaţi - Sumele depuse în numerar ca aport la capitalul social - Sumele încasate în numerar de la debitori - Încasările în numerar de la diverşi creditori - Veniturile anticipate încasate în numerar Sumele încasate în numerar reprezentând imobilizări financiare pe termen scurt cedate - Sumele restituite în numerar din avansuri de trezorerie neutilizate
Credit
- Valoarea aportului retras în 108 numerar de întreprinzătorul individual Plăţile efectuate pentru 201 constituirea societăţii - Costul de achiziţie al investiţiilor 261, 262, financiare cumpărate în numerar 263, 264, 265, 267, 269, 501, 502, 511, 505, 506, 508, 509 - Plăţile efectuate de către furnizori 401, 404, şi avansurile acordate în numerar 409 pentru cumpărări de bunuri, prestări de servicii sau executări de lucrări
Remuneraţiile şi respectiv 421, 425 avansurile acordate în numerar personalului - Plăţile în numerar către salariaţi ca 423 ajutoare materiale şi protecţie socială 581 - Ridicările de numerar de la bancă - Sumele achitate în numerar 424 reprezentând 706, 708 - Încasările în numerar din redevenţe, personalului locaţii de gestiune, chirii sau din alte participarea la profit activităţi diverse 704, - Sumele încasate în numerar din - Sumele achitate în numerar 426 707, prestări servicii ori din vânzarea evidenţiate ca drepturi de personal 4427 mărfurilor neridicate 758 - Î ncasările din d espăgubiri şi a lte - Numerarul achitat terţilor 427 venituri din exploatare reprezentând reţineri sau propriri din remuneraţii 765 Diferenţele favorabile de curs - Numerarul achitat personalului ca 428 valutar aferente disponibilităţilor alte datorii faţă de acesta în valută la încheierea exerciţiului - Sumele achitate în numerar ca 451, 452 financiar sau operaţiunilor datorii în cadrul grupului sau interese de participare efectuate în valută - Sumele restituite sau plătite în 455, 456, numerar către acţionari sau asociaţi 457,
20
- Plăţile în numerar către diverşi creditori - Plăţile efectuate în numerar reprezentând sume transferate între unitaţi şi subunitaţi - Plăţile în numerar pentru achiziţionarea de alte valori - Avansurile de trezorerie acordate în numerar - Depunerile de numerar la bănci -Plăţile în numerar privind redevenţe, chirii, prime de asigurare - Numerarul plătit ca alte cheltuieli de exploatare - Diferenţele nefavorabile de curs valutar, aferente disponibilităţilor în valută la încheierea exerciţiului financiar sau operaţiunilor efectuate în valută în cursul exerciţiului Numerarul existent în casierie
462 481 532 542 581 612, 613 658 665
S.F.D.
Unităţile patrimoniale pot efectua, în condiţiile legislaţiei în vigoare, încasări şi plăţi prin casierie în valută. Pentru fiecare fel de valută din casierie se conduce câte un registru de casă separat. Contabilitatea sintetică a numerarului în valută se realizează cu ajutorul contului 5314 "Casa în valută", care are funcţiune asemănătoare cu a contului 5311 "Casa în lei". Pentru înregistrarea operaţiilor de încasări şi plăţi în devize se poate folosi metoda înregistrării operaţiilor la cursul zilei sau curs variabil sau metoda înregistrării operaţiilor la cursul fix. Prezentarea acestor metode s-a realizat la explicarea contului 5124 ”Conturi la bănci în devize”. În cadrul operaţiilor de încasări şi plăţi în devize apar diferenţe de curs valutar. Pentru o diferenţă nefavorabilă intră în funcţiune contul 665 ”Cheltuieli din diferenţe de curs valutar”, iar diferenţa favorabilă este înregistrată în contul 765 ”Venituri din diferenţe de curs valutar”.
II .1.3. Contabilitatea altor valori pe care le gestionează casierul Casieria unităţii gestionează în afara numerarului şi alte valori cum sunt timbrele fiscale şi poştale, bilete de tratament şi odihnă, tichetele şi biletele de călătorie, alte valori similare. Pentru evidenţa acestor valori se foloseşte contul 532 ” Alte valori” structurat astfel: 5321 ”Timbre fiscale şi poştale” 5322 ”Bilete de tratament şi odihnă ” 5323 ”Tichete şi bilete de călătorie” 21
5328 ”Alte valori” Toate sunt conturi de activ. În debit se înregistrează valorile respective achiziţionate, iar în credit se înregistrează valorile de genul celor menţionate consumate. Soldul debitor al acestor conturi reprezintă alte valori existente în casieria unităţii. Funcţiunea contabilă a contului 532 "Alte valori" poate fi redată astfel:
532"Alte valori"
Debit 401
531 542
-Alte valori procurate de la furnizori cu plata ulterioară -Alte valori procurate, achitate în numerar la data achiziţiei -Alte valori procurate, achitate la achiziţionare din avansuri de trezorerie
-Alte valori trecute în categoria materialelor consumabile -Alte valori acordate personalului şi suportate de acesta -Alte valori consumate pentru interesele unităţii
Existent de alte valori în casierie
Credit 302 428 604, 624, 625,626 S.F.D.
II. 2.Contabilitatea decontărilor prin conturile bancare Activitatea desfăşurată de unităţile patrimoniale generează relaţii de decontare cu terţii, care se concretizează în operaţii de încasări şi plăţi. Din punct de vedere practic, decontările cu terţii se pot realiza prin casieria unităţii (cu numerar) sau prin conturile bancare (prin virament sau scriptic). Caracteristicile plăţilor fără numerar sunt: - natura lor dublă, determinată de un transfer de fonduri propriu-zis şi de un flux de mesaje între părţi conţinând instrucţiunile de plată; - diferenţa în timp între momentul iniţierii şi cel al finalizării plăţii; - existenţa unuia sau mai multor intermediari (bănci) în procesarea acestui tip de plăţi. Operaţiile de încasări şi plăţi fără numerar deţin ponderea cea mai însemnată în cadrul decontărilor cu terţii. Prin conturile bancare se desfăşoară o gamă diversă de operaţiuni, referitoare la: valorile de încasat, disponibilităţile în lei şi în valută, creditele bancare pe termen scurt, respectiv dobânzile aferente disponibilităţilor aflate în conturi şi creditelor primite.
II.2.1.Documentele utilizate pentru înregistrarea operaţiilor de încasări şi plăţi prin conturile bancare Numerarul este modul tradiţional şi, încă, cel mai utilizat în ţara noastră de achitare a diverselor obligaţii băneşti. Atunci când folosim numerarul, plata se face individual, imediat şi fără intermediere. Dar sumele mari în numerar necesită spaţii mari de depozitare şi prezintă riscuri în manevrare (distrugere fizică, pierdere, furt etc.).De aceea, ar fi normal ca şi în România, numerarul să-şi piardă treptat din popularitate şi să fie înlocuit cu alte mijloace de 22
plată cuprinse sub denumirea generală de instrumente de plată fără numerar. Plăţile fără numerar utilizează instrumente şi mijloace de plată emise pe suport de hârtie, magnetic sau electronic. Operaţiile de încasări/plăţi fără numerar constau în lichidarea drepturilor băneşti prin utilizarea unor instrumente şi mijloace de plată, fără mişcarea efectivă a sumelor băneşti. Din categoria acestor instrumente şi mijloace de plată adoptate de sistemul de plăţi din România fac parte: cecul, cambia, biletul la ordin şi ordinul de plată. Încasările şi
plăţile fără numerar se înregistrează în extrasele de cont, pe baza
documentelor care reflectă operaţiile efectuate prin conturile bancare. Este emis de către bancă şi cuprinde: data emiterii, numărul documentelor justificative, soldul precedent, încasările, plăţile, soldul final.
Cecul este un instrument de plată utilizat de titularii de conturi bancare cu disponibilul corespunzător în aceste conturi. Disponibilul este creat printr-un depozit bancar, din operaţiuni de încasări sau prin acordarea unui credit bancar. Circuitul său se derulează între trei persoane: trăgător – tras – beneficiar .
Instrumentul este creat de trăgător care, în baza unui disponibil
constituit în prealabil la o societate bancară, dă un ordin necondiţionat acesteia care se află în poziţie de tras, să plătească la prezentare o sumă determinată, unei terţe persoane sau însuşi trăgătorului aflat în poziţie de beneficiar. Cele trei persoane care sunt puse în legătură prin cec fac toate operaţiile legate de acest instrument în nume propriu, trăgătorul emite cecul, posesorul legitim îl încasează, iar trasul îl plăteşte. Cecul prezentat este plătibil numai la vedere sau prezentare, termenul de prezentare fiind de 8 zile, dacă cecul este plătibil chiar în localitatea în care a fost emis şi 15 zile în celelalte cazuri. Cecul poate fi la purtător , cel prezentat mai sus, cecul barat , cecul certificat şi cecul de călătorie.
Cecul barat constă în înscrierea a două linii paralele orizontale sau oblice pe faţa cecului. Bararea înseamnă obligaţia ca beneficiarul să recurgă la serviciile unei bănci pentru încasare sumei înscrisă pe cec, prin virament bancar, încasarea în numerar direct de la banca trăgătorului nefiind posibilă. Cecul certificat prin care banca (trasul) confirmă pe cec existenţa şi blocarea disponibilului necesar efectuării plăţii. Cecul de călătorie prin care trăgătorul poate condiţiona plata acestuia de identitatea dintre semnătura persoanei care a primit cecul (posesorul) şi semnătura persoanei care încasează cecul la prezentare. O primă semnătură se pune în momentul primirii cecului şi a doua în momentul încasării în prezenţa funcţionarului bancar sau în momentul efectuării unei plăţi, în prezenţa beneficiarului. Posibilităţile de transmitere ale unui cec sunt:
23
a) simpla remitere, în cazul cecului la purtător, care în momentul emiterii nu indică expres beneficiarului sau poartă menţiunea „la purtător”; acest cec va fi plătit fie persoanei desemnate ca beneficiar, fie deţinătorului cecului; b) cesiunea de creanţă ordinară, atunci când cecul este emis pe numele unei anumite persoane şi conţine menţiunea „nu la ordin”; în acest caz, numai persoana nominalizată poate să-l încaseze; c) girarea , operaţiune prin care se transmit, odată cu remiterea făcută pe verso în favoarea unei anumite persoane, inclusiv a tragătorului; noul beneficiar poate, la rândul său, să gireze cecul.
Cambia este simultan un instrument de plată şi un titlu de credit prin care trăgătorul, creator de titlu, plăteşte o datorie faţă de o anumită persoană (beneficiar) prin intermediul altei persoane (tras) care era datoare trăgătorului. Plata se face la ordinul trăgătorului sau al beneficiarului, după caz. Cambia conţine următoarele elemente: acceptarea, transmiterea, avalizarea, scadenţa, plata, scontul şi protestul. Acceptarea este angajamentul luat de tras faţă de orice posesor legitim de a plăti cambia la scadenţă. Acceptarea poate fi facultativă, dacă este făcută oricând în cadrul termenul de scadenţă, sau obligatorie când, trăgătorul a fixat precis data în cadrul termenului. Transmiterea cambiei poate fi făcută în două moduri: prin gir sau prin cesiune de creanţă ordinară. Giru l este actul prin care posesorul cambiei, numit girant, transferă altei persoane, numită girator, toate drepturile izvorâte din cambie. Cesiunea de creanţă este un act prin care creditorul, numit cedent, transferă dreptul său de creanţă unei alte persoane, numită cesionar. Avalul este angajamentul necondiţionat prin care un terţ devine garant pentru obligaţiile unui co-obligat faţă de cambie. Avalul se dă utilizând expresiile „pentru aval” sau „ pentru garanţii” urmate de semnătura avalistului, acesta fiind obligat să indice persoana pentru care se dă avalul. Scadenţa este termenul în care cambia trebuie plătită, precizat prin ziua sau termenul maxim în interiorul căruia trebuie făcută plata. Scontul este dobânda cuvenită unităţii bancare sub forma taxei scontului, dacă scontarea cambiei s-a efectuat înainte de scadenţă.
Biletul la ordin este un instrument de plată prin care emitentul îşi ia angajamentul de a plăti la o anumită dată, o sumă determinată beneficiarului sau celui care este posesorul legitim al instrumentului. Ca titlu de credit este creat de emitent (subscriptor) în calitatea de debitor care se obligă să plătească o sumă de bani la un anumit termen sau la prezentarea unui beneficiar aflat în calitatea de creditor. În biletul la ordin intervin două persoane: emitentul, debitorul sau importatorul, care emite înscrisul, obligându-se să efectueze o plată; beneficiarul, creditorul sau 24
exportatorul, către care ori la ordinul căruia urmează să se facă plata. Biletul la ordin cuprinde următoarele clauze: denumirea de bilet la ordin; promisiunea necondiţionată de a plăti o sumă determinată; scadenţa; locul plăţii şi adresa beneficiarului; data şi locul emiterii; semnătura emitentului. Momentul plăţii unui bilet la ordin plătibil la o perioadă fixă după vedere este determinat după data vizei semnate de emitent sau dacă viza este refuzată după data prezentării. Emitentul se obligă că va plăti biletul la ordin conform termenilor săi deţinătorului, sau oricărei alte părţi care preia biletul la ordin. Emitentul nu poate exclude sau limita propria răspundere printr-o menţiune pe biletul la ordin. Cambiile şi biletele la ordin sunt transmisibile prin gir (andosare) şi negociabile pe piaţa capitalurilor (la bursa de valori). Ele pot fi scontate la o bancă care remite posesorului ie suma înscrisă reţinând scontul şi comisionul
Ordinul de plată este o dispoziţie necondiţionată, dată de către emitentul acesteia unei societăţi bancare receptoare de a pune la dispoziţia unui beneficiar o anumită sumă de bani la o anumită dată. Pentru a face plata trebuie să existe lichidităţi suficiente în contul de la bancă. Discutat în raport cu timpul trecut, ordinul de plată este asemănător cu dispoziţia de plată folosită în prezent, cu caracteristicile adaptate condiţiilor economice, financiare şi legislative actuale. Pe drumul parcurs de ordinul de plată de la plătitor la beneficiar se pot interpune mai multe societăţi bancare, acestea efectuând succesiv operaţiuni de recepţie, autentificare, acceptare şi executare a ordinului de plată. Toată această serie de operaţiuni poartă denumirea de transfercredit.
Cecul simplu înlocuieşte cecul de numerar , fiind utilizat pentru ridicarea de numerar din conturile bancare.
Acreditivul are această denumire deoarece intervine o acreditare, adică acordare de depline puteri, de încredere deplină într-o persoană terţă. O bancă este investită cu dreptul de a accepta plata, în numele plătitorului şi în funcţie de condiţiile, de clauzele acreditivului. Acreditivul înseamnă plata condiţionată. El este un mandat acordat unei bănci de a accepta plata, dacă condiţiile stabilite au fost respectate de furnizor. Acreditivul mai înseamnă crearea unui provizion financiar din care banca va efectua plata, provizion care poate proveni prin detaşarea din contul plătitorului a unei sume date sau obţinerea de către plătitor a unui credit bancar cu această destinaţie. Acreditivele se utilizează în mod deosebit în relaţiile internaţionale, dar şi în relaţiile interne între cumpărători şi vânzători, datorită avantajelor pe care le prezintă. Astfel, pentru vânzător, avantajul este siguranţa că va primi sigur şi rapid contravaloarea bunurilor vândute, iar pentru cumpărător că banca va controla efectuarea la timp a operaţiilor de vânzare. Se pot deschide mai multe feluri de acreditive, fapt pentru care se impune clasificarea acestora după mai multe criterii: 25
a) după obiectul de activitate,
acreditivul poate fi comercial, adică pentru vânzări de
bunuri, şi necomercial, adică pentru alte activităţi, în general pentru prestări de servicii; b) după locul de deschidere ,
avem acreditive deschise în ţara cumpărătorului,
vânzătorului, precum şi acreditive deschise într-o altă ţară; c) după clauzele cuprinse, avem acreditiv documentar transferabil, care constă în faptul
că sumele din acesta pot fi utilizate şi pentru plata altor furnizori, indicaţi de beneficiar, şi acreditiv documentar netransferabil, în care de sumele înscrise beneficiază numai persoana pentru care a fost deschis acreditivul; d) după caracterul său,
acreditivul poate fi nerevocabil, când se modifică numai cu
acordul tuturor partenerilor interesaţi, şi nerevocabil, atunci când acesta poate fi închis, retras, la solicitarea plătitorului.
Efectul de comerţ este un titlu de credit prin care se constată obligaţia unui debitor de a face un serviciu unui creditor, la o anumită scadenţă. Cele mai cunoscute efecte de comerţ sunt: cecul, cambia, biletul la ordin, trata, mandatul, warantul. Cecul, cambia şi biletul la ordin au fost tratate anterior. Trata este o formă a cambiei utilizată mai ales în decontările internaţionale. Reprezintă un ordin scris, necondiţionat, emis de trăgător (creditor) asupra trasului (debitor) de a plăti la vedere (prezentare) sau la un anumit termen o sumă de bani unei alte persoane (beneficiarului). Mandatul este o împuternicire scrisă dată de un mandant unei alte persoane (mandatar ) pentru a o reprezenta în anumite operaţii sau să lucreze în interesul său potrivit indicaţiilor date. O formă frecventă a mandatului este mandatul poştal, care serveşte la expedierea unei sume de bani către o persoană prin intermediul unui oficiu poştal, în schimbul unei taxe poştale. Warantul este o variantă a biletului la ordin, un titlu de proprietate asupra mărfurilor, eliberat de depozitele în care acestea sunt păstrate. La vânzarea acestor mărfuri, cumpărătorul achită contravaloarea lor şi dobândeşte warantul. Posesia legală a warantului echivalează cu titlu de proprietate asupra mărfurilor respective. Efectele comerciale enumerate se înregistrează în contabilitate ca efecte de plată sau de primit şi au următoarea semnificaţie: efecte de plată, reprezintă obligaţii de plată şi sunt elemente componente ale pasivului patrimonial; efecte de primit, care reprezintă drepturi de creanţă şi sunt elemente componente ale activului patrimonial. Efectele primite de la clienţi pot fi valorificate de beneficiar astfel: - sunt cedate înainte de scadenţă furnizorilor (dacă sunt acceptate) pentru stingerea propriilor obligaţii (operaţie cunoscută sub numele de andosare); - pot fi depuse la bancă înainte de scadenţă, încasându-se contravaloarea lor, mai puţin scontul (dobânda aferentă perioadei rămase până la scadenţa efectului comercial) reţinut de bancă(operaţie cunoscută sub denumirea de scontare); 26
- sunt păstrate până la scadenţă şi se încasează suma de la debitor. La scontare beneficiarul sumei rămâne solidar răspunzător faţă de bancă alături de clientul său, până la scadenţa efectului de comerţ, ceea ce înseamnă că banca poate recupera contravaloarea efectului de la beneficiar în cazul insolvabilităţii debitorului.
II.2.2. Componenţa valorilor de încasat şi contabilizarea lor Contul 511 ” Valori de încasat” este un cont de activ care evidenţiază sumele ce urmează a se încasa de către o unitate patrimonială reprezentând: cecurile şi efectele comerciale primite de la clienţi pentru produsele livrate, pentru lucrările executate şi serviciile prestate. Funcţiunea contabilă a acestui cont poate fi redată astfel:
511"Valori de încasat"
Debit 411, 413
Credit
- Valoarea cecurilor şi a efectelor - Valoarea cecurilor şi a efectelor 512 comerciale primite de la clienţi comerciale încasate - Valoarea sconturilor acordate 667 Valoarea cecurilor şi a efectelor S.F.D. comerciale neîncasate
Întrucât contul 511 ”Valori de încasat” nu este operaţional, acesta se dezvoltă pe conturi sintetice de gradul II, operaţionale, şi anume: •
•
•
5112 ”Cecuri de încasat” 5113 ”Efecte de încasat” 5114 ”Efecte remise spre scontare”.
•
II.3.Contabilitatea acreditivelor şi a altor operaţii de trezorerie Decontările cu terţii pot fi intermediate şi de acreditive sau avansuri de trezorerie. Asemenea modalităţi de efectuare a plăţilor sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 54"Acreditive".
II.3.1.Organizarea contabilităţii acreditivelor şi a avansurilor de trezorerie Agenţii economici intră în legătură cu parteneri care pot să ceară drept modalitate de plată a bunurilor livrate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate, acreditivul. Acreditivul reprezintă o sumă de bani rezervată în mod special într-un cont bancar la dispoziţia unui terţ (furnizor, de regulă) în vederea efectuării de plăţi acestuia pe măsura îndeplinirii condiţiilor aferente acreditivului: livrări de mărfuri, prestări de servicii etc. 27
Acreditivul poate fi constituit sau alimentat şi din credite bancare pe termen scurt, dacă plătitorul nu dispune de lichidităţi proprii. Deschiderea acreditivului se comunică băncii furnizorului prin intermediul băncii cumpărătorului, împreună cu precizările referitoare la condiţiile în care se derulează. În vederea încasării sumelor cuvenite din acreditiv, furnizorul are obligaţia prezentării la banca sa a documentelor din care să rezulte îndeplinirea condiţiilor de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor. Acreditivele pot fi deschise în lei sau în valută. Contabilitatea sintetică a acreditivelor deschise la bănci în favoarea furnizorilor se realizează cu ajutorul contului 541 ” Acreditive” care se defalcă pe două conturi sintetice de gradul II: 5411 ”Acreditive în lei” 5412 ”Acreditive în devize” Contul 5411 ”Acreditive în lei” este un cont de activ care ţine evidenţa acreditivelor în monedă naţională deschise la bănci pentru efectuarea de plăţi în favoarea terţilor. Funcţiunea contabilă a contului 5411 "Acreditive în lei" este următoarea:
Debit 581
5411"Acreditive în lei" - Sumele virate în conturile de - sumele plătite furnizorilor pentru acreditive deschise la dispoziţia bunurile livrate, lucrările executate şi furnizorilor serviciile prestate - Sumele virate în conturile de disponibilităţi ale cumpărătorului ca urmare a expirării valabilităţii acreditivului Valoarea acreditivelor în lei deschise şi existente la bănci
Credit 401, 404 581
S.F.D.
Funcţiunea contabilă a contul 5412 ”Acreditive în devize” se prezintă în felul următor: Debit 581
5412"Acreditive în valută"
Credit
-Sumele în devize virate în conturile de - Sumele plătite în devize furnizorilor 401, 404 acreditive deschise la dispoziţia din acreditivele deschise pe măsura furnizorilor livrării bunurilor sau prestării serviciilor
28
765
- Diferenţele favorabile de curs valutar - Sumele în devize restituite aferente 581 aferente soldului la închiderea acreditivelor expirate exerciţiului privind acreditivele deschise în valută - Diferenţele nefavorabile de curs 665 valutar la plata furnizorilor din acreditivele deschise în valută ori aferente soldului acestora la închiderea exerciţiului financiar sau la lichidarea lor Valoarea acreditivelor în valută S.F.D. deschise şi existente la bănci
Operaţiunile în devize se evaluează la cursul zilei sau la un curs fix. La finele perioadei, acreditivul existent în devize se evaluează la cursul de schimb în vigoare la acea dată, iar diferenţele de curs rezultate se înregistrează în contabilitate ca venituri sau cheltuieli financiare.
Avansurile de trezorerie sunt sume puse la dispoziţia administratorilor sau a altor salariaţi din unitate în vederea efectuării unor plăţi în favoarea întreprinderii. Destinaţia acestor sume poate fi: plata aprovizionărilor cu materiale şi cu alte bunuri de valori mai mici; efectuarea de cheltuieli de reclamă, protocol sau publicitate; achitarea cheltuielilor de transport, deplasări sau transferări; plata serviciilor poştale sau a taxelor de telecomunicaţii etc. Aceste sume sunt în lei sau în devize (la decontarea acestora putând apare diferenţe favorabile sau nefavorabile de curs valutar) şi se acordă prin casierie sau prin conturi bancare. Contabilitatea avansurilor de trezorerie se ţine cu ajutorul contului 542 "Avansuri de trezorerie" , cont de activ, a cărui funcţiune contabilă se prezintă astfel: Debit 5311 5314
765
542 "Avansuri de trezorerie" - Sumele acordate în lei ca avansuri de trezorerie - Sumele favorabile de curs valutar aferente avansurilor de trezorerie în devize, la închiderea exerciţiului financiar
Credit
- Sumele avansurilor de trezorerie 301, 302, justificate prin achiziţia de stocuri 311, 361, (inclusiv TVA) 371, 381, 4426 -Plăţile în favoarea terţilor din 401, 404, avansuri de trezorerie 451 - restituirile de avansuri de trezorerie 5311, nefolosite, în lei sau valută 5314 - Diferenţele favorabile de curs valutar - Decontarea pe seama avansurilor de 623, 624, aferente avansurilor de trezorerie în trezorerie a cheltuielilor pentru 625, 626, devize, la închiderea exerciţiului acţiuni de protocol, reclamă ori 628 financiar publicitate, a cheltuielilor cu transportul de bunuri ori persoane, a cheltuielilor pentru deplasări, detaşări şi transferări, a cheltuielilor poştale sau de telecomunicaţii, a altor cheltuieli cu serviciile executate de terţi
29
- Diferenţele nefavorabile de curs 665 valutar aferente avansurilor de trezorerie în valută, la lichidarea acestora sau la închiderea exerciţiului financiar Valoarea avansurilor de trezorerie S.F.D. acordate şi nedecontate
II.3.2.Contabilitatea viramentelor interne Mijloacele de trezorerie ale agenţilor economici pot face obiectul unor transferuri între conturile lor de gestionare (între conturile de disponibilităţi deschise la bănci diferite sau între conturile bancare şi casieria unităţii). Există posibilitatea ca sumele ieşite dintr-un cont-sursă să nu apară concomitent în documentele care să justifice înregistrarea lor în acelaşi timp, într-un cont-destinaţie. Pentru a oferi posibilitatea evidenţierii unor asemenea operaţiuni în mod distinct şi separat în mai multe registre s-a introdus un cont ajutător, de aşteptare, 581 "Viramente
interne", cu ajutorul căruia se înregistrează transferul de disponibilităţi băneşti între conturile de trezorerie. Funcţiunea completă a contului 581 "Viramente interne" este următoarea:
581 "Viramente interne"
Debit
5121, - Sumele păstrate în conturile de 5124 disponibilităţi la bancă virate la altă bancă, în lei sau devize 5121, - Sumele eliberate în numerar de bancă, 5124 în lei sau în devize 5121, - Sumele virate pentru deschiderea de 5124 acreditive, în lei sau în devize 5311 , 5314 5411 , 5412
Credit
- Sumele intrate în conturile de disponibilităţi la bancă virate de la o altă bancă, în lei sau devize - Sumele acreditivelor expirate şi returnate, în conturile de disponibilităţi - Sumele virate în conturile de la bancă pentru depuneri în numerar, în lei sau devize - Sumele depuse, în lei sau devize, din - Sumele intrate în numerar de la bancă casierie în conturile de la bancă pentru casieria unităţii, în lei sau în valută - Sumele acreditivelor expirate şi virate - Sumele acreditivelor deschise în lei în conturile de disponibilităţi bancare, sau în valută în lei şi valută Sumele virate dintr-un cont de trezorerie şi neajunse în alt cont de trezorerie
5121, 5124 5121 5121, 5124 5311, 5314 5411, 5412 S.F.D.
Folosirea acestui cont se explică prin aceea că între momentul depunerii pe bază de borderou la bancă a ordinului de plată şi a documentelor justificative privind transferul efectiv de sume între conturile de trezorerie şi consemnarea lor în extrasul de cont poate interveni un anumit interval de timp. Înregistrări în acest cont au apărut pe parcursul lucrării la conturile 512 ” Conturi curente
la bănci”, 531 ”Casa”, 541 ”Acreditive”. 30
II.3.3. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea conturilor de trezorerie Pentru elementele de trezorerie se pot constitui provizioane de depreciere când la inventarierea de la sfârşitul exerciţiului valoarea lor de utilitate (de inventar, de piaţă) este inferioară valorii de intrare (de achiziţie, de cumpărare) a acestora. Pentru asemenea deprecieri probabile se formează provizioane pe seama cheltuielilor. Dacă în perioada următoare elementele de trezorerie ies din patrimoniul întreprinderii, provizioanele aferente acestora, constituite anterior, rămânând fără obiect se anulează. În situaţia că pentru elementele de trezorerie din patrimoniul unităţii, în exerciţiile următoare, deprecierea creşte sau descreşte, atunci provizioanele aferente existente se suplimentează sau se diminuează. Asemenea provizioane fac obiectul conturilor sintetice de gradul I: 591 " Provizioane pentru deprecierea investiţiilor financiare la societăţi din cadrul
•
grupului"; •
•
•
•
•
592 "Provizioane pentru deprecierea acţiunilor proprii"; 593 "Provizioane pentru deprecierea acţiunilor"; 595 "Provizioane pentru deprecierea obligaţiunilor emise şi răscumpărate"; 596 "Provizioane pentru deprecierea obligaţiunilor"; 598 "Provizioane pentru deprecierea altor investiţii financiare şi creanţe asimilate".
Cu ajutorul acestor conturi rectificative se ţine evidenţa constituirii provizioanelor pentru deprecierea investiţiilor financiare la societăţile din cadrul grupului, acţiunilor proprii, acţiunilor, obligaţiunilor emise şi răscumpărate, obligaţiunilor şi altor investiţii financiare şi creanţe asimilate, precum şi a suplimentării, diminuării sau anulării acestora, potrivit legii. Toate aceste conturi sunt de pasiv. Funcţiunea contabilă a conturilor din grupa 59 "Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie" se prezintă astfel: Debit 7864
S.F.C.
59 "Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie" Credit - Sumele reprezentând diminuarea sau - Sumele reprezentând constituirea 6864 anularea provizioanelor privind sau majorarea provizioanelor pentru deprecierea elementelor de trezorerie deprecierea elementelor de trezorerie, constatate cu ocazia inventarierii Valoarea provizioanelor existente pentru deprecierea elementelor de trezorerie
31
CAPITOLUL III
ANALIZA CRITICĂ A SISTEMULUI CONTABIL ŞI FINANCIAR AL ÎNTREPRINDERII ŞI CONTROLUL OPERAŢIILOR DE TREZORERIE III.1. Elemente introductive Performanţele economico-financiare ale
întreprinderii reprezintă o confirmare a
eficacităţii activităţii întreprinderii. Ele reflectă modul în care întreprinderea a ştiut să pună în valoare resursele care i s-au încredinţat sau de care dispune. În mod tradiţional, se consideră că aprecierea performanţelor economico-financiare ale întreprinderii constă în a compara indicatorii ce exprimă rezultatele degajate de întreprindere, rezultatele proprii fie unuia dintre domeniile sale de activitate fie activităţii sale globale, cu indicatorii relatici la mijloacele angajate pentru obţinerea altor rezultate. Rezultatul contabil final este degajat plecând de la confruntarea dintre veniturile obţinute şi cheltuielile angajate, chiar dacă aceste fluxuri nu au dat, întotdeauna, loc unor mişcări monetare. Rezultatul astfel obţinut este un indicator care traduce o optică de natură reală şi nu de analiză în termeni de fluxuri monetare. Aceste constatări au condus analiştii financiari la introducerea noţiunii de "cash-flow", creându-se astfel posibilitatea lărgirii analizelor performanţelor economico- financiare ale întreprinderii. Realizarea rentabilităţii sau a performanţelor, în general, are loc, sub incidenţa unor constrângeri de lichiditate şi de solvabilitate. Pe de o parte, întreprinderea trebuie să găsească sursele de finanţare care să-i asigure o structură financiară optimă, iar pe de altă parte, aceasta trebuie să limiteze riscul lipsei de lichiditate, pentru a preveni situaţia de încetare a plăţilor. În practică, constrângerile economico-financiare au demonstrat că o întreprindere trebuie să-şi menţină solvabilitatea sa imediată şi pe termen lung dacă doreşte să-şi asigure, cel puţin, supravieţuirea. Astfel, aptitudinea de a rambursa împrumuturile cerute de investiţiile adiţionale, care suscită nevoia de finanţare suplimentară, nu va putea fi asigurată decât dacă întreprinderea degajă marje suficiente de autofinanţare. Ţinând seama de obligaţiile întreprinderii pe termen 32
mediu şi lung, lichiditatea şi solvabilitatea viitoare sunt în mare măsură determinate de performanţele economice şi financiare. Corelaţia dintre rentabilitate- lichiditate- solvabilitate figurează printre criteriile de performanţă care lărgesc gama analizelor financiare, cu privire la echilibrul financiar şi eficacitatea financiară, ce trebuie completată cu noi abordări dinamice, în termeni de fluxuri financiari, care evidenţiază ajustările financiare permanente ce se realizează între nevoile financiare şi resursele de finanţare şi consecinţele acestora asupra performanţelor economico-financiare ale întreprinderii. Lichiditatea se referă la proprietatea elementelor de a se transforma în bani. Solvabilitatea reprezintă capacitatea întreprinderii de a face faţă obligaţiilor sale băneşti, respectiv de a-şi onora la termen plăţile scadente. O întreprindere este solvabilă atunci când are disponibilităţi de mijloace de plată. În studiile de bonitate efectuate de bănci, în cazul solicitării de credite se folosesc indicatorii: Lichiditatea patrimonială
=
Disponibilitate +mijloace care pot deveni lichide Datorii curente
Lichiditatea patrimonială trebuie să fie mai mare ca 1. Solvabilitatea patrimonială =
Capital propriu Capital propriu +Credite bancare
(rata autonomiei financiare) Se apreciază că valoarea minimă trebuie să fie 0,3, peste 0,5 situaţia poate fi considerată normală.
III.3.3. Controlul operaţiilor de trezorerie În stabilirea necesităţii şi formelor de control trebuie să plecăm de la realitatea că economia de piaţă implică mai multe rigori decât o economie planificată. Ea are nevoie de iniţiativă, de optimism, de libertate de acţiune a agenţilor economici dar şi de ordine şi disciplină, care să asigure respectarea intereselor generale ale societăţii sau drepturilor legitime ale celorlalţi protagonişti ai vieţii economice. Teoria şi practica financiară admit că finanţele îndeplinesc două funcţii care le definesc conţinutul: funcţia de repartiţie şi funcţia de control. Funcţia de control a finanţelor constă în folosirea rapoartelor financiare ca mijloc de exercitare a unui control în formă bănească asupra ansamblului de procese ale reproducţiei sociale. Ea vizează procesele şi fenomenele cu conţinut financiar caracteristice construirii şi repartizării de fonduri financiare construite la nivelul diferitelor structuri organizatorice din economie, din care rezultă şi se mobilizează, sau care sunt dirijate spre utilizarea resurselor financiare. 33
Controlul este o activitate specific umană constând în verificarea şi analiza, permanentă, periodică şi inopinată a muncii şi rezultatelor ei, a situaţiilor de fapt existente în scopul preîntâmpinării şi lichidării eventualelor neajunsuri1. Funcţiile controlului economic-financiar se pot împărţi astfel: din punct de vedere teoretic: funcţia de prevenire sau preventivă (preîntâmpinarea
•
producerii unor nereguli sau încălcări ale legislaţiei prin identificarea din timp a factorilor generatori de rezultate negative şi prin contracararea lor); funcţia de reglare sau regulatorie (urmăreşte coordonarea şi sincronizarea acţiunilor individuale şi adaptarea deciziilor pentru ca rezultatelor obţinute să fie cât mai aproape de scopul propus); funcţia de corectare sau corectivă (intervine doar în situaţiile în care abaterile de la norme depăşesc toleranţele admise, când se încalcă principiile generale ale politicii economice etc.); funcţia de atestare – certificare (este localizată la nivelul expertizei contabile şi auditului financiar ale căror misiune este să certifice conturile contabile şi îndeosebi cele anuale ale agenţilor economici, atestând că acestea dau imaginea fidelă a patrimoniului, a rezultatelor obţinute); funcţia de prevedere sau previzională (se concretizează în descifrarea tendinţelor sau mersului evenimentelor viitoare). din punct de vedere practic: funcţia de evaluare a rezultatelor şi stabilirea măsurilor
•
de perfecţionare în viitor; funcţia de îndrumare şi sprijin; funcţia de constrângere sau coercitivă.
Realizarea practică a funcţiilor controlului presupune exercitarea acestuia în condiţii concrete de timp şi loc precum şi diversificarea controlului în funcţie de particularităţile domeniului de referinţă, la nivelul de competenţă, de obiectivele urmărite.
Formele controlului economic-financiar pot fi clasificate din mai multe puncte de vedere: •
din punct de vedere al momentului executării: control anterior sau anticipat; control
concomitent; control posterior; •
după aria de cuprindere: control general şi control parţial (asupra anumitor activităţi,
obiective, subunităţi); control total şi prin sondaj (delimitează pe verticală sarcinile organelor de control, profunzimea organizaţiilor, caracterul lor mai mult sau mai puţin analitic);control combinat sau mixt. •
în funcţie de scopul urmărit: control tematic; control complex; controale repetate;
control sub formă de anchetă; •
1
după modalităţile de efectuare: control faptic; control documentar;
Florea, I., Control financiar şi expertize contabile, Univ. „Al. I. Cuza” Iaşi, 1986
34
•
din punct de vedere al poziţiei organelor de control : control din interiorul unităţii sau a
activităţilor controlate; control din afara sistemului: control departamental; control extradepartamental. Controlul financiar propriu
al unităţilor publice şi agenţilor economici se organizează
sub forma controlului financiar preventiv şi al controlului financiar de gestiune. Controlul financiar preventiv urmăreşte să preîntâmpine încălcarea dispoziţiilor legale
în vigoare şi producerea de pagube şi se exercită asupra documentelor în care se consemnează operaţiile ce se referă la drepturile şi obligaţiile patrimoniale ale unităţii, în faza de angajare şi de plată, în raporturile cu alte persoane juridice sau fizice. Se supun controlul financiar preventiv operaţii ce privesc trezoreria cum sunt:
-
încasările şi plăţile în lei şi valută de orice natură, efectuate în numerar şi prin
conturile bancare, cu persoane fizice sau juridice; -
trecerea pe cheltuieli, fonduri sau rezultate a unor sume care duc la diminuarea
profitului sau capitalului social; -
deschiderea de credite bugetare, repartizările de credite bugetare la instituţiile în
subordine şi alimentările cu sume din alocaţiile bugetare pentru finanţarea cheltuielilor de capital; -
modificarea repartizării pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetare etc.
Operaţiunile şi actele supuse acestui control pot fi verificate pe baza criteriilor de conformitate sau legalitate, necesitate, oportunitate, rentabilitate şi economicitate. Controlul financiar de gestiune verifică respectarea dispoziţiilor legale privind
gestionarea şi gospodărirea mijloacelor materiale şi băneşti, pe baza documentelor înregistrate în contabilitate şi a documentelor din evidenţa tehnico-operativă. Scopul său este respectarea normelor privind existenţa, integritatea, păstrarea şi paza bunurilor şi valorilor de orice fel şi deţinute cu orice titlu. În ceea ce priveşte controlul încasărilor şi plăţilor , pentru asigurarea unei bune gestiuni a încasărilor este bine ca atribuţia de încasare şi cea de întocmire a documentelor privind încasarea să fie net separate, astfel încât contabilul răspunzător cu întocmirea contului "Clienţi"( de exemplu) să nu fie însărcinat şi cu administrarea lichidităţilor(numerar, cecuri). O bună procedură o reprezintă stabilirea la începutul zilei a unei liste a încasărilor (cec pentru încasarea numerarului sau cecuri primite din partea clienţilor) înainte de a le transmite salariaţilor casieriei sau contabilităţii "clienţilor". În ceea ce priveşte plăţile se va verifica în special dacă: salariaţii întocmesc cecurile şi care au acces la carnetele de cecuri în alb să nu poată interveni în atribuţia de încasare; cecurile 35
să nu fie semnate de persoanele împuternicite de întreprindere, decât după ce au văzut documentele justificative originale. Aceste documente justificative trebuie să poarte înaintea înregistrării în contabilitate menţiunea "achitat" sau o ştampilă cu această menţiune, inclusiv datele de identificare a plăţii(numărul cecului sau data apariţiei plăţii în extrasul de cont bancar în cazul plăţilor prin efecte de comerţ); plăţile prin casă (cu numerar) să fie făcute pe baza documentelor justificative; cecurile anulate să fie controlabile, de exemplu prin prinderea lor cu o bandă adezivă la talonul carnetului, la numărul cecului decupat; emiterea şi acceptarea efectelor de plătit să fie independentă de atribuţia de a contabiliza aceste efecte de comerţ. Potrivit normelor în vigoare, gestiunea casieriei se efectuează cel puţin o dată pe lună, de către conducătorul compartimentului financiar-contabil, de înlocuitorul legal sau de drept al acestuia sau de o altă persoană desemnată în scris de conducerea unităţii. Operaţiunile de trezorerie trebuie să asigure: reflectarea, urmărirea şi controlul existenţei şi gestionării corecte a elementelor de trezorerie; respectarea regulamentului intern, a procedurilor interne şi a disciplinei financiare privind operaţiile de încasări şi plăţi fără numerar prin case şi conturi deschise la bănci; asigurarea corectă şi operativă a informaţiilor privind elementele de trezorerie necesare factorilor de decizie din societate; analiza mutaţiilor ce intervin în componenţa, structura şi volumul elementelor de trezorerie. Atingerea acestor deziderate presupune respectarea regulamentului intern şi a disciplinei financiare, respectarea limitei plafonului zilnic de numerar aflat în casieria unităţii la sfârşitul zilei, precum şi a plafonului zilnic de plăţi efectuate, verificarea exhaustivităţii, realităţii şi evaluării corecte, urmărirea modificărilor ce intervin în structura şi volumul elementelor de trezorerie. Confruntate cu asemenea probleme complexe, organele controlului economic-financiar au sarcini de mare răspundere: verificarea operaţiunilor băneşti şi de decontare în toată diversitatea lor atât sub aspectul necesităţii, realităţii şi oportunităţii lor, cât şi sub aspectul respectării normelor legale ce reglementează fiecare categorie de operaţiuni.
III.4. Situaţia fluxurilor de trezorerie Rolul pe care îl îndeplineşte trezoreria în finanţarea activităţii şi în asigurarea perenităţii unei întreprinderi, a făcut ca, în ultimul timp, analizele fundamentate pe conceptul de trezorerie să fie considerate de primă importanţă. Utilizatorii conturilor anuale sunt din ce în ce mai mult interesaţi să aprecieze capacitatea unităţii de a genera lichidităţi şi echivalente de lichidităţi, momentul şi siguranţa apariţiei lor, precum şi necesităţile de finanţare ale întreprinderii. Trezoreria stă la baza determinării unor indicatori de analiză şi gestiune financiară pe termen 36
scurt (asigurarea solvabilităţii) şi pe termen lung (determinarea nevoii de finanţare), favorizând totodată elaborarea previziunilor privind evoluţia situaţiei financiare a unităţii. Situaţia fluxurilor de trezorerie a apărut ca răspuns la aceste nevoi concrete. Aceasta "permite utilizatorilor situaţiilor financiare: (i) să evalueze capacitatea întreprinderii de a degaja lichidităţi; (ii) să determine necesităţile de lichidităţi; (iii) să prevadă scadenţele şi riscul încasărilor viitoare; (iv) să compare rezultatele întreprinderii, prin eliminarea efectelor utilizării diferitelor metode contabile pentru aceleaşi operaţii şi evenimente." Importanţa şi utilitatea situaţiei fluxurilor de trezorerie se dezvăluie în contextul folosirii împreună cu celelalte situaţii financiare a informaţiilor conţinute, permiţându-le utilizatorilor să evalueze modificarea activului net al întreprinderii, structura sa financiară şi capacitatea de a influenţa valoarea şi momentul producerii fluxurilor de lichidităţi, în vederea adaptării la circumstanţele şi oportunităţile în continuă schimbare. Potrivit IAS nr.7 "Situaţia fluxurilor de trezorerie" o unitate trebuie să prezinte fluxurile de trezorerie (intrări şi ieşiri de lichidităţi) grupate pe activităţi: de exploatare, de investiţii şi de finanţare. O asemenea structurare are ca obiectiv oferirea de informaţii utilizatorilor, care să le permită aprecierea efectelor acestor activităţi asupra situaţiei financiare a întreprinderii, mărimii lichidităţilor şi echivalentelor de lichidităţi, precum şi relaţiilor ce se stabilesc între activităţi. Lichidităţile se referă la disponibilităţile băneşti şi depozitele la vedere, iar echivalentele de lichidităţi la investiţiile financiare pe termen scurt, cu lichiditate foarte mare, ce pot fi transformate uşor într-o sumă cuantificabilă de disponibilităţi şi care prezintă un risc redus de variaţie a valorii. Dacă activitatea de exploatare a unei întreprinderi este principala activitate generatoare de venit (disponibilităţi), activitatea de investiţii constă în achiziţionarea şi înstrăinarea de active pe termen lung (inclusiv investiţiile care nu sunt considerate echivalente de lichidităţi), iar cea de finanţare include operaţiile care modifică mărimea şi structura capitalurilor proprii şi a datoriilor unei unităţi. Fluxurile de trezorerie generate de activitatea de exploatare apar ca urmare a desfăşurării de operaţiuni şi tranzacţii din obiectul activităţii de bază al unităţii, generatoare de venituri încasabile ori de cheltuieli plătibile, ce intră în determinarea profitul net sau a pierderii. Astfel de fluxuri sunt determinate de operaţii de exploatare, cum sunt: încasări din vânzari de bunuri, lucrări şi servicii; plăţi pentru cumpărări de bunuri, lucrări şi servicii; încasări de redevenţe, comisioane, onorarii şi alte venituri; plăţi către şi în numele angajaţilor; plăţi sau restituiri de impozite. De asemenea, o unitate poate deţine titluri de plasament în scopul tranzacţionării, caz în care acestea sunt asimilate stocurilor achiziţionate în vederea revânzării. Fluxurile de trezorerie provenite din cumpărarea şi vânzarea titlurilor de plasament sunt considerate, din acest motiv, operaţii de exploatare. Nu sunt incluse în sfera fluxurilor de trezorerie acele operaţii de 37
exploatare generatoare de venituri şi cheltuieli care nu determină intrări şi ieşiri de disponibilităţi. Fluxurile de trezorerie generate de cumpărarea sau vânzarea imobilizărilor nu sunt incluse în activitatea de exploatare, ci în cea de investiţii. În cazul instituţiilor financiare, împrumuturile acordate sau primite sunt considerate, de obicei, activităţi de exploatare, din moment ce se referă la principala activitate generatoare de venituri şi cheltuieli a acestor entităţi. Fluxurile de trezorerie din activitatea de exploatare sunt cele mai relevante în analiza şi evaluarea întreprinderii, deoarece exploatarea deţine ponderea cea mai mare în totalul operaţiunilor derulate. Ele permit aprecierea măsurii în care activitatea de exploatare a generat suficiente lichidităţi pentru menţinerea capacităţii de funcţionare a unităţii, rambursarea împrumuturilor, plata dividendelor, realizarea de noi investiţii, fără a apela la resurse de finanţare externe. De asemenea, cunoaşterea fluxurilor de trezorerie din exploatare, coraborate cu alte informaţii, permite previzionarea viitoarelor fluxuri de trezorerie generate de activitatea de exploatare. Fluxurile de trezorerie provenite din activitatea de investiţii deţin o pondere mai mică în totalul circulaţiei disponibilităţilor din cadrul unităţii, ceea ce nu înseamnă că relevanţa lor este mai redusă decât a fluxurilor de exploatare. Prezentarea lor distinctă este importantă întrucât reflectă plăţile actuale pentru procurarea de bunuri şi valori ce contribuie la obţinerea de venituri şi încasări viitoare. Determină asemenea fluxuri de numerar activităţile de investiţii, cum sunt: plăţi efectuate pentru cumpărări de mijloace fixe, terenuri, active necorporale şi alte valori pe termen lung; încasările din vânzări de terenuri, mijloace fixe sau alte valori deţinute durabil; plăţile pentru achiziţia de acţiuni, părţi sociale şi obligaţiuni emise de alte societăţi (cu excepţia celor considerate drept echivalente de lichidităţi sau cumpărate în vederea tranzacţionării sau considerate drept echivalente de lichidităţi); împrumuturile acordate unor terţi( în cazul instituţiilor nefinanciare); împrumuturile restituite de către terţi(în cazul instituţiilor nefinanciare); plăţile pentru contracte futures, forward, contracte de opţiuni şi contracte swap (cu excepţia contractelor deţinute în vederea tranzacţionării, plasamentului sau când plăţile sunt considerate operaţiuni de finanţare); încasările din contracte futures, forward, contracte de opţiuni şi contracte swap (cu excepţia contractelor deţinute în scopul tranzacţionării, plasamentului sau când plăţile sunt considerate operaţiuni de finanţare). Fluxurile de trezorerie provenite din activitatea de finanţare permit previzionare nevoilor viitoare de disponibilităţi, determinate de retragerea fondurilor investite de către proprietari sau de scadenţa rambursării unor datorii. Operaţiile de finanţare care stau la baza unor asemenea circuite de disponibilităţi se concretizează în: încasări din emisiunea de acţiuni şi alte instrumente de capital propriu; plăţi către acţionari determinate de retragerea lor din societate sau de răscumpărarea propriilor acţiuni; încasări din emisiuni de obligaţiuni, bonuri de tezaur, titluri 38
de împrumut ipotecar şi a altor titluri de credit pe termen scurt sau lung; plăţi pentru răscumpărări de obligaţiuni şi rambursări de împrumuturi; plăţi efectuate de locatar pentru reducerea obligaţiilor provenite dintr-o operaţiune de leasing financiar. Sunt însă şi situaţii în care o tranzacţie singulară poate să includă fluxuri de trezorerie care corespund mai multor activităţi. De exemplu, când rambursarea unui împrumut include atât capitalul împrumutat cât şi dobânda aferentă perioadei de creditare, valoarea împrumutului se încadrează în activitatea de finanţare, iar dobânda, în cea de exploatare. Potrivit IAS 7 o unitate trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din activitatea de exploatare după una din metodele: •
•
metoda directă, prin care sunt prezentate structurile principale de încasări şi plăţi; metoda indirectă, prin care profitul net sau pierderea sunt ajustate cu efectele
tranzacţiilor ce nu generează disponibilităţi, amânările ori angajamentele de plăţi sau încasări din exploatare trecute ori viitoare şi cu elementele de venituri şi cheltuieli asociate fluxurilor de trezorerie din investiţii şi finanţări. Deşi norma menţionată oferă posibilitatea opţiunii între cele două metode, totuşi, sugerează raportarea fluxurilor de trezorerie din activităţi de exploatare potrivit primei metode. Se apreciază că metoda directă furnizează informaţii ce sunt utile estimării fluxurilor viitoare, date care nu sunt disponibile în cazul folosirii metodei indirecte.
CAPITOLUL IV POSIBILITĂŢI DE INFORMATIZARE A CALCULELOR CONTABILITĂŢII ÎN SFERA TREZORERIEI În condiţiile în care volumul de informaţii, frecvenţa şi viteza lor de răspândire cresc exponenţial, managerul de astăzi trebuie să stăpânească mijloacele de informaţie. Adaptabilitatea şi viteza de reacţie faţă de evoluţia economică, tehnologică şi socială pe plan local sau global reprezintă noile aptitudini care trebuie să le regăsim la managerul contemporan, iar sistemul informaţional este elementul cheie şi punctul principal de sprijin al acesteia. Informaţiile pe care le oferă contabilitatea dintr-o întreprindere au o importanţă deosebită, atât pentru întreprinderea care le furnizează, cât şi pentru ceilalţi participanţi la viaţa economică a unei societăţi şi pentru naţiune în care aceasta îşi desfăşoară activitatea. Sistemul informaţional pentru conducere
este un set de resurse umane şi de capital,
investite într-o unitate economică, în vederea colectării şi prelucrării datelor necesare producerii informaţiilor, care vor fi folosite la toate nivelurile conducerii planificate şi controlul activităţilor organizaţiei 39
Datele
reprezintă elementele de intrare în procesul de prelucrare fiind formate din cifre,
cuvinte, simboluri etc., constituind obiectul de prelucrare care prin conversie devin informaţii. Informaţia
reprezintă o formă scrisă, susceptibilă de a aduce cunoştinţe. Informaţia redă
în mod specific imaginea realităţii economico-sociale, fiind destinată funcţiei de gândire umană în vederea descifrării semnificaţiei şi transformarea acesteia prin factorul uman decizional în decizii menite să regleze întregul sistem cibernetic condus. Sistemul informaţional cuprinde
totalitatea principiilor şi metodelor, procedeelor şi
mijloacelor (tehnică de calcul, personal specializat) folosite pentru generarea, alegerea, transmiterea, stocarea şi prelucrarea datelor in vederea analizei şi transmiterii informaţiilor către sistemul de conducere în scopul fundamentării deciziilor pentru întregul sistem. Sistemul informatic reprezintă o componentă a sistemului informaţional în care operaţiile
de prelucrare a datelor se realizează automat cu ajutorul echipamentelor de calcul şi în primul rând al calculatoarelor electronice. Structural acest sistem este format din: sistemul electronic de calcul (hardware şi software); programe de aplicaţii; date de prelucrat; resurse umane şi cadru organizatoric. Pentru specificul activităţii economice, cele mai adecvate structuri de date sunt fişierele şi bazele de date. Fişierul este
o structură de date, omogenă din punct de vedere al semnificaţiei şi al
cerinţelor de prelucrare, înregistrate pe un suport şi care pot fi prelucrate individual. Baza de date
este un ansamblu integrat de înregistrări sau de fişiere reunite şi structurate
in mod logic. Ansamblul de programe care realizează gestiunea şi prelucrarea complexă a datelor şi a relaţiilor dintre ele, în condiţii de multiacces a utilizatorilor poartă numele de sistem de gestiune a bazelor de date (SGBD).
SGBD-ul reprezintă un ansamblu coordonat de programe care permite descrierea, memorarea, manipularea, interogarea, şi tratarea datelor conţinute intr-o bază de date. Banca de date
reprezintă un sistem de colecţii de date aflate în interdependenţă, împreună
cu mijloacele informaţiei utilizate la memorarea centralizată şi prelucrarea lor serială sau conversaţională. Banca de date are în structura ei următoarele elemente: baza/bazele de date; sistemul de gestiune a bazelor de date (SGBD); sistemul electronic de calcul şi/sau teleprelucrarea asociată; programele de aplicaţii; utilizatorii. Apariţia noţiunii de informaţie utilizată astăzi pe scară foarte largă se află în strânsă legătură cu prelucrarea diferitelor tipuri de date. Noţiunea de informaţie are un mare grad de generalizare, fiind întâlnită în toate domeniile activităţii umane. Orice sistem natural sau socioeconomic nu este posibil fără un schimb de informaţii atât în interiorul sistemului propriu, cât şi între sistemul respectiv şi alte sisteme exterioare. 40
Sursa iniţială din care se obţin informaţiile sunt datele prin care se prezintă starea la un moment dat al unui fenomen sau proces care se exprimă prin şiruri de caractere, litere, simboluri. Pentru a-şi îndeplini rolul său, informaţia trebuie să parcurgă în mod necesar un anumit traseu din momentul producerii şi până în momentul aplicării deciziilor luate pe baza sa. Acest drum poartă numele de circuit informaţional , iar o secţiune din acest circuit reprezintă fluxul informaţional.
De asemenea, apreciem că informaţia contabilă dispune de însuşiri care o fac să fie preferată calitativ: este mai exactă, fiind corelată cu realitatea pe care o exprimă; este consistentă, furnizând cunoştinţe complete pentru utilizatorul avizat; este relevantă, conţinând suficiente elemente pentru luarea deciziilor; este completă şi accesibilă. În cea mai mare parte a activităţilor de mai sus sunt asigurate prin sistemul informaţional, care este un instrument direct al sistemului de conducere.
CONCLUZII ŞI PROPUNERI Perioada dificilă prin care trece economia românească îşi pune amprenta asupra raporturilor economico-financiare ale unei întreprinderi. Rolul trezoreriei, mai ales în acest context, este foarte important, întreprinderea trebuind să facă faţă tuturor obligaţiilor băneşti, deci fiind obligată să-şi asigure lichidităţile necesare desfăşurării normale a activităţii. Trebuie reţinut faptul că o activitate rentabilă nu implică neapărat şi existenţa disponibilităţilor necesare achitării obligaţiilor la un moment dat. Lipsa acestor disponibilităţi presupune apelarea la împrumuturi, care, de cele mai multe ori, nu sunt avantajoase pentru întreprindere. În condiţiile în care volumul de informaţie creşte exponenţial, iar nevoia de adaptare la rigorile economiei de piaţă devine mai impetuoasă, gestionarea corectă a disponibilităţilor întreprinderii fără risipă şi cu respectarea planurilor propuse devin o necesitate.
41
