Tratamiento contable y tributario de los beneficios a los trabajadores El tratamiento contable de las sumas de dinero o bienes entregados al trabajador dentro de su relación laboral con la empresa y con motivo del cese se encuentra regulado por la NIC 19. Esta norma dicta las reglas para el reconocimiento, medición y revelación de estos beneficios.
Definición de beneficios a los trabajadores Para fines contables, la NIC 19 define como “beneficios a los trabajadores” a todas las formas de contraprestación concedidas por una empresa a cambio de los servicios prestados por los
trabajadores o por indemnizaciones por cese. Para regular los beneficios a los trabajadores, la NIC 19 realiza la siguiente c lasificación:
a) Beneficios a los trabajadores a corto plazo Son beneficios diferentes de las indemnizaciones por cese que se espera liquidar totalmente antes de los doce meses siguientes al final del pe riodo anual sobre el que se informa en el que los trabajadores hayan prestado los servicios relacionados.
b) Beneficios postempleo Son beneficios diferentes de las indemnizaciones por cese y beneficios a los trabajadores a corto plazo que se pagan después de completar su periodo de empleo.
c) Otros beneficios a los trabajadores a largo plazo Son todos los beneficios a los trabajadores diferentes de los beneficios a los empleados a corto plazo, beneficios posteriores al periodo de empleo e indemnizaciones por cese.
d) Beneficios por terminación Son los beneficios a los trabajadores proporcionados por la terminación del pe riodo de empleo como consecuencia de la decisión de la em presa de resolver el contrato antes de la fecha normal de retiro; o la decisión del trabajador de aceptar una oferta de beneficios a cambio de la terminación de un contrato de empleo.
NIIF: Párrafo 8 de la NIC 19
Beneficios a los trabajadores a corto plazo Los beneficios a los trabajadores a corto plazo comprenden las obligaciones que se esperan liquidar totalmente antes de doce meses después del c ierre del ejercicio e n el que los trabajadores presten los servicios a la empresa. Se incluyen en este grupo:
a) sueldos, salarios y aportaciones a la seguridad social. b) derechos por permisos retribuidos y ausencia retribuida por enfermedad. c) participación en ganancias e incentivos. d) beneficios no monetarios a los empleados actuales (tales como atenciones médicas, alojamiento, automóviles y entrega de bienes y servicios gratuitos o parcialmente subvencionados).
NIIF: Párrafo 9 de la NIC 19 En el Perú, las normas laborales conceden c omo beneficios de corto plazo a los trabajadores, e ntre otros, descanso vacacional, gratificaciones, compensación por tiempo de servicios, participación en las utilidades, aguinaldos, etc. Reconocimiento y medición de los beneficios a corto plazo La NIC 19 establece que todos los beneficios a los trabajadores a corto plazo se reconocen en los libros contables cuando el trabajador ha prestado sus servicios a la empresa durante el periodo contable. Y se contabilizará como un gasto (devengado) y como contrapartida un pasivo (obligación), salvo que NIIF requiera su inclusión en el costo de un activo. Por ejemplo, la NIC 2 incluye como parte del costo de producción de los inventarios el importe de los sueldos y demás beneficios de los trabajadores que participan en el proceso productivo.
NIIF: Párrafos 11 y 12 de la NIC 19
Descanso vacacional Marco legal laboral El artículo 10 del Decreto Legislativo Nº 713 y el artículo 11 de su Reglamento, aprobado por el Decreto Supremo Nº 012-92-TR, señalan que el trabajador tiene derecho a treinta días calendario de descanso vacacional por cada año completo de servicios. Base legal: Artículo 10 del Decreto Legislativo Nº 713
a) Récord vacacional Este derecho a disfrutar de las v acaciones está condicionado al cumplimiento del récord que se señala a continuación:
a) Tratándose de trabajadores cuya jornada ordinaria es de seis días a la semana, haber realizado labor efectiva por lo me nos doscientos sesenta días en dicho periodo. b) Tratándose de trabajadores cuya jornada ordinaria sea de cinco días a la semana, haber realizado labor efectiva por lo menos doscientos diez días en dicho periodo. c) En los casos en que el plan de trabajo se desarrolle en sólo cuatro o tres días a la semana o sufra paralizaciones temporales autorizadas por la Autoridad Administrativa de Trabajo, los trabajadores tendrán derecho al goce vacacional, siempre que sus faltas injustificadas no excedan de diez en dicho período.
A efectos del récord vacacional, se considera como días efectivos de trabajo los siguientes: a) La jornada ordinaria mínima de cuatro horas. b) La jornada cumplida en día de desc anso cualquiera que sea el número de horas laborado. c) Las horas de sobretiempo en número de cuatro o más en un día. d) Las inasistencias por enfermedad común, por accidentes de trabajo o enfermedad profesional, en todos los casos siempre que no supere 60 días al año. e) El descanso previo y posterior al parto . f) El permiso sindical. g) Las faltas o inasistencias autorizadas por ley, convenio individual o colectivo o decisión del empleador. h) El periodo vacacional correspondiente al año anterior. i) Los días de huelga, salvo que haya sido declarada improcedente o ilegal.
Base legal: Artículo 12 del Decreto Legislativo Nº 713
b) Oportunidad del descanso vacacional La oportunidad del descanso vacacional se fija de común acuerdo entr e el empleador y el trabajador, teniendo en cuenta las necesidades de funcionamiento de la empresa y los intereses propios del trabajador. A falta de acuerdo, decidirá e l empleador en uso de su facultad directriz. El trabajador debe disfrutar del descanso vacacional en forma ininterrumpida; sin embargo, a solicitud escrita del trabajador, el empleador podrá autorizar el goce vacacional en periodos que no podrán ser inferiores a siete días naturales. Base legal: Artículo 14 del Decreto Legislativo Nº 713
c) Remuneración vacacional
La remuneración vacacional es equivalente a la que el trabajador hubiera percibido habitualmente en caso de continuar laborando. Se considera remuneración, a este efecto, la computable para la compensación por tiempo de servicios, aplicándose analógicamente los criterios establecidos para la misma. De cesar el trabajador luego del mes de servicios pero antes del año, se le compensará su récord vacacional trunco en función a los meses y días que hubiere laborado. Igual compensación procede en caso de que el cese se produzca antes que el trabajador adquiera el derecho a la siguiente vacación completa.
Base legal: Artículo 15 del Decreto Legislativo Nº 713
d) Oportunidad del pago de la remuneración vacacional La remuneración vacacional será abonada al trabajador antes del inicio del descanso. Este pago no tiene incidencia en la oportunidad en que deben abonarse las aportaciones a Essalud y a la ONP que deben ser canceladas en la fecha habitual. La remuneración vacacional debe figurar en la planilla del mes al que corresponda el descanso.
Base legal: Artículo 16 del Decreto Legislativo Nº 713 y artículo 19 del D. S. Nº 012-92-TR
Tratamiento contable Dentro del concepto de “ausencias retribuidas a corto plazo” que regula la NIC 19 en su párrafo 13 se encuentran los descansos por vacaciones de los tr abajadores. Según esta NIC, una empresa debe reconocer el costo esperado de las vacaciones, a medida que los empleados prestan los servicios que incrementan su derecho a te ner vacaciones en el futuro. De acuerdo con las normas laborales peruanas, desde que un trabajador ingresa a laborar a la empresa se inicia el cómputo del plazo para que pueda hacer uso de su derecho al descanso vacacional anual. En este sentido, las vacaciones se reconocerán contablemente cada mes hasta que cumpla con el récord vacacional (un año) y to me el correspondiente descanso. Como las vacaciones pertenecen al gr upo de retribuciones a los trabajadores a cor to plazo de la NIC 19, el registro contable se realiza como un gasto devengado (o costo de un activo, de ser el caso) con abono a un pasivo.
Tratamiento tributario A efectos tributarios, la provisión por vacaciones de los trabajadores son gasto deducible en la medida que dicho gasto contribuya con la generación de ingresos gravados con el impuesto a la renta, pero debemos tomar en cuenta que para poder realzar dicha de ducción, el monto que corresponde debe pagarse como máximo hasta el día e n que vence el plazo para la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta respectiva.
Base legal: Inciso v) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
Caso N° 1 Provisión de vacaciones devengadas El señor Julio La Rosa ingresó a laborar como administrador a la empresa El Torno SAC el 1 de abril de 2014, con un sueldo mensual de S /. 5,500. Una vez cumplido el año de servicios, por acuerdo con la empresa el señor julio toma el descanso físico vacacional en el mes de junio del año 2015. ¿Al preparar los estados financieros del ejercicio 2014 la empresa El Torno SAC debe reconocer algún gasto por vacaciones? Se pide el tr atamiento contable y tributario.
Solución 1. Tratamiento contable Según la NIC 19, los beneficios a corto plazo a los trabajadores son aquellas contraprestaciones que se proporcionan a los trabajadores que deben ser cancelados en el término de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio en el cual los trabajadores han pre stado sus servicios. Las vacaciones se encuentran en este grupo de beneficios, por lo tanto, de acuerdo con el párrafo 13 de la NIC 19 deben reconocerse a medida que el trabajador adquiere el derecho a gozar de las vacaciones, a medida que los servicios son prestados a la empresa. De acuerdo con la norma contable, la empresa El Torno SAC debe reconocer el derecho a la remuneración vacacional del trabajador Julio La Rosa como un gasto devengado y como un pasivo. Este registro se realiza en cada mes que el trabajador brinda el servicio.
• Cálculo del gasto por vacaciones devengadas al 31 de diciembre de 2014 Base de cálculo de la remuneración vacacional Base de cálculo de la remuneración vacacional Sueldo Essalud(*) Gasto mensual (1/12 del sueldo) Sueldo Essalud
5,500.00 495.00 5,995.00 458.33 41.25 499.58
Gasto al 31/12/2014 Meses transcurridos (abril-dic.) Sueldo (458.33 x 9) Essalud (41.25 x 9)
9 4,125.00 371.25
Gasto por vacaciones al 31/12/2014 (499.58 x 9)
4,496.25
Como el sujeto obligado al pago del aporte a ESSALUD es el empleador, también debe rec onocerse este aporte como gasto en cada mes. Sin embargo, la declaración y pago a la Sunat (entidad recaudadora del ESSALUD) se realizará al mes siguiente a aquel en que se devengan para fines laborales las remuneraciones afectas, lo que ocurre cuando el trabajador goza del descanso físico respectivo.
-------------------------------------X--------------------------------------- DEBE HABER 62 GASTOS DE PERSONAS DIRECTORES Y GERENTES 4,496.25 621 Remuneraciones 6215 Vacaciones 4,125.00 627 Seguridad provisión social y otras contribuciones 6271 Régimen de prestaciones de salud 371.25
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
371.25
403 Instituciones publicas 4031 Essalud
41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR
4,125.00
411 Remuneraciones por pagar 4115 Vasiones por pagar X/X Por el registro del gasto por vacaciones no gozadas al 31/12/2014.
2. Tratamiento tributario Dado que de acuerdo con las normas laborales un trabajador que ingresa a trabajar tendrá derecho a un goce vacacional de 30 días calendarios una vez que ha completado un año de ser vicios prestados al empleador, en caso que al 31 de diciembre (fecha de cierre de los estados financieros) no ha completado el periodo, el gasto por vacaciones contabilizado según la NIC 19 para fines contables no será deducible. Por lo tanto, el importe de S/. 4,496 debe agregarse en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta de la empresa El Torno SAC del año 2014 .
3. Aplicación de la NIC 12 a) Determinamos la base contable y la base tributaria del activo Vacaciones por pagar Base contable
Base tributaria
La NIC 19 establece que todos los beneficios a los trabajadores a corto plazo como las vacaciones, se reconocen en los libros contables cuando el trabajador ha prestado sus servicios a la empresa durante e l periodo contable. Y se contabiliza como un gasto (devengado) y como contrapartida un pasivo (obligación), salvo que otra NIIF requiera su inclusión en el costo de un activo.
NIIF:
Las remuneraciones vacacionales son rentas de quinta categoría y son deducibles como gasto de conformidad con lo establecido en el inciso v) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. Podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
párrafos 11 y 12 de la NIC 19
Base legal: inciso v) del art. 37 del TUO de la LIR
Base contable Vacaciones por pagar
Base tributaria 4,496.25 Vacaciones por pagar
0 0 0
4,496.25
b) Cálculo de la diferencia temporaria al 31/12/2014 Base contable (a) Vacaciones por pagar
Base tributaria (b)
4,496.25
Diferencia temporaria (c )= (a-b) 0.00
4,496.25
Cuando la base contable de un pasivo es mayor a la base tributaria, según la NIC 12, se genera una diferencia temporaria deducible. En este caso, como se tiene contabilizado como vacaciones el importe de S/. 4,496.25 y no se acepta tributariamente este importe se agrega en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta de l año 2014 y de este modo se paga un mayor impuesto a la renta.
c) Identificación de la tasas del impuesto a la renta para calcular el impuesto diferido Para saber qué tasa del impuesto a la renta se debe aplicar para determinar el impuesto diferido, debe estimarse el año en el que se revertirá la diferencia temporar ia y aplicar la tasa que estará vigente en ese año.
2014 IR 30% Provisión contable por vacaciones Vacaciones devengadas Reparo DJ: agregado/(deducción)
2015 IR 28%
4,496 4,496
(4,496) (4,496)
Sumas 4,496 (4,496) 0
Como podemos observar en el cuadro anterior, en el año 2014 la empresa reparará la provisión contable por vacaciones y en el año 2015 podrá deducirla. Por lo tanto, para calcular el act ivo tributario diferido en el año 2014 se aplicará la tasa del 28% que estará vigente e n el año 2015 (año de reversión de la diferencia temporaria).
e) Cálculo del impuesto a la renta corriente y del impuesto a la renta diferido del año 2014 Año 2014
Contable
Utilidad contable (supuesto) AGREGADO Provisión contable por vacaciones Renta neta imponible Cálculo del impuesto Impuesto corriente: 30%(*) x 1,004,496 Impuesto diferido: 28%(**) x 4,496
Gasto por IR (Cta. 88)
Tributario
1,000,000
1,000,000
1,000,000
4,496 1,004,496
301,349 -1,259 300,090
IR corriente (Cta. 40)
Diferencia temporaria
4,496 4,496
301,349 1,259 1,259
301,349
IR diferido (Cta. 37)
(*) Tasa del impuesto a la renta vigente en el año 2014 (**) Tasa del impuesto a la renta que estará vigente a partir del año 2015
-------------------------------------X--------------------------------------88 IMPUESTO A LA RENTA
DEBE 301,349
HABER
881 Impuesto a la renta - Corriente
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
301,349
401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40171 Renta de tercera categoría X/X Por el registro del impuesto a la renta corriente del año 2014.
-------------------------------------X--------------------------------------37 ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO
DEBE 1,259
HABER
371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido- Resultado
88 IMPUESTO A LA RENTA 882 Impuesto a la renta - Diferido
1,259
X/X Por el registro del impuesto a la renta diferido.
Año 2015 1. El trabajador toma el descanso físico y se le paga la remuneración vacacional En el mes de marzo de 2015 el trabajador Germán García Montalvo cumple con un año de servicios a la empresa; por lo tanto, adquiere el derecho a un mes de descanso vacacional. Según los datos proporcionados, toma el descanso físico respectivo en el mes de junio de 2015. En este mes la empresa debe contabilizar la remuneración vacacional de la siguiente forma:
En los meses de enero, febrero y marzo de 2015 se continúa con la provisión mensual de las vacaciones ganadas por el trabajador.
Meses transcurridos (enero a marzo) Sueldo (458.33*3) Essalud (41.25*3)
1,375.00 123.75
Gasto por vacaciones
1,498.75
-------------------------------------X--------------------------------------62 GASTOS DE PERSONAS DIRECTORES Y GERENTES
DEBE 1,498.75
HABER
621 Remuneraciones 6215 Vacaciones 1,375.00 627 Seguridad provisión social y otras contribuciones 6271 Régimen de prestaciones de salud 123.75
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
123.75
403 Instituciones publicas 4031 Essalud
41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR
1,375.00
411 Remuneraciones por pagar 4115 Vasiones por pagar X/X Por el registro del gasto por vacaciones devengadas al 31/03/2015.
2014 Conceptos
2015
1/12 Abril
1/12 Mayo
1/12 Junio
1/12 Julio
1/12 Agosto
1/12 Setiembre
1/12 Octubre
1/12 Noviembre
1/12 Diciembre
1/12 Enero
1/12 Febrero
1/12 Marzo
Sueldo Essalud
458.33
458.33
458.33
458.33
458.33
458.33
458.33
458.33
458.36
458.33
458.33
458.34
5,500.00
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
41.25
495.00
Total
499.58
499.58
499.58
499.58
499.58
499.58
499.58
499.58
499.61
499.58
499.58
499.59
5,995.00
Total
En el mes de junio, cuando el trabajador toma el descanso físico y se le paga la remuneración vacaciones, se realiza el siguiente registro contable.
-------------------------------------X--------------------------------------41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR
DEBE 5,500.00
HABER
411 Remuneraciones por pagar 4115 Vacaciones por pagar
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
5,500.00
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas X/X Por el pago de la remuneración vacacional del trabajador.
-------------------------------------X--------------------------------------40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
DEBE
HABER
495.00
403 Instituciones publicas 4031 Essalud
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
495.00
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas X/X Por el pago de ESSALUD.
2. Reversión del activo tributario diferido Determinación del impuesto corriente y diferido del año 2015 Como el señor Germán toma el descanso físico vacacional en el mes de junio del año 2 015 y se le paga la remuneración vacacional, en este año será deducible el importe reconocido contablemente como gasto en el año 201 4, por eso se deduce en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del año 2015 . De este modo se paga un menor impuesto a la renta en el ejercicio 2015 y se revierte la diferencia temporaria y el ac tivo tributario diferido contabilizado en el 2014.
Año 2015 Utilidad contable (supuesto)
Contable
Tributario
1,000,000
Diferencia temporaria
1,000,000
DEDUCCIÓN Vacaciones
Renta neta imponible
(4,496)
(4,496)
1,000,000
995,504
(4,496)
278,741 1,259
278,741
280,000
278,741
Cálculo del impuesto Impuesto corriente: 28%(*) x 995,504 Impuesto diferido: 28%(**) x4,496
Gasto por IR (Cta. 88)
IR corriente (Cta. 40)
1,259
IR diferido (Cta. 37)
1,259
-------------------------------------X--------------------------------------88 IMPUESTO A LA RENTA
DEBE 278,741
HABER
881 Impuesto a la renta - Corriente
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
278,741
401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 40171 Renta de tercera categoría X/X Por el registro del impuesto a la renta corriente del año 2015.
-------------------------------------X--------------------------------------88 IMPUESTO A LA RENTA
DEBE 1,259
HABER
882 Impuesto a la renta - Diferido
37 ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO 371 Impuesto a la renta diferido 3712 Impuesto a la renta diferido- Resultado X/X Por el registro de la reversión del impuesto a la renta diferido del año 2014.
1,259
