CONTABILIDAD CONT ABILIDAD DE EMPRESAS CONSTRUCTORAS El negocio de la construcción tiene una serie de particularidades desde el punto de ista conta!le" La pregunta pri#ordial es $Para %ui&n se constru'e( El por%u& de esta incógnita se resuele en) si se constru'e en terreno propio esta#os ante una operación in#o!iliaria* pero+ si constru'e en terreno a,eno estar-a#os ante una operación de contratista" El pri#er caso es #.s si#ple %ue el segundo" Constructoras In#o!iliarias) son e#presas %ue se dedican a la construcción de in#ue!les para la enta en terrenos ad%uiridos para este /n" Se puede ase#e,ar a una e#presa 0a!ricante de un producto con las e1cepciones necesarias" Constructoras Contratistas) son e#presas %ue constru'en por cuenta a,ena+ ' o!tienen un !ene/cio re#anente" Tipos de O!ra) las o!ras de construcción a cuenta a,ena a,ena pueden ser p2!licas ' priadas" •
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O!ra P2!lica" Estas se encuentran regidas por la Le' de Contrataciones P2!licas ' otras" La asignación del contrato se o!tiene #ediante Licitación o Ad,udicación Directa" O!ra O!r a Pri Priad ada" a" Se est esta!l a!lecen ecen co# co#o o un con contra trato to ent entre re par partes tes++ con las con condic dicion iones es conenidas por a#!as partes"
Tipos de Contratos) los contratos de o!ras reisten reisten diersas #odalidades+ estos pueden ser) ser) •
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Contrat Contrato o a preci precio o fjo o alzado. alzado. Mediante &ste+ el contratista coniene un #onto
inaria!le por el contrato 3precio /,o total por la o!ra4+ no su,eto a a,ustes %ue derien de los costos incurridos por el contratista" Contrato a precios unitarios. Las caracter-sticas de este contrato son) a4 Se paga paga al co cont ntrat ratis ista ta un i#po i#port rte e espe especc-/c /co o por por ca cada da unida unidad d de tra! tra!a, a,o o %ue %ue se reali5a" !4 En esenci esencia+ a+ el co cont ntrat rato o se nego negoci cia a a prec precio io /,o /,o ' sus sus 2nic 2nicas as aria! aria!les les son las unidades de tra!a,o reali5adas" c4 Nor#al Nor#al#ent #ente+ e+ el contra contrato to se ad,udic ad,udica a so!re so!re la !ase !ase de un preci precio o total+ total+ #is#o #is#o %ue es la su#a de las unidades espec-/cas por sus precios unitarios" Contra Contrato to de costos más comisi comisión ón (sobre (sobre la base base de costos costos más cantid cantidad ad convenida). Mediante este el contratista reci!e el ree#!olso de los costos per#itidos+
de/nidos en el contrato+ #.s un por ciento de estos o una cuota /,a+ %ue representa una utilidad" Contra Contrato to por administ administrac ración ión.. Este Este 2lti 2lti#o #o se eri eri/c /ca a cuan cuando do el co cont ntra rati tist sta a se encarga de la ad#inistración del pro'ecto ' de %ue los tra!a,os sean reali5ados" En ocasiones+ el contratista es el %ue e0ect2a las erogaciones por cuenta ' a no#!re del clie client nte e '+ en otra otras+ s+ el clie client nte e las las paga paga dir direc ecta ta#e #ent nte" e" Los 6ono 6onora rari rios os de/n de/nid idos os inclu' inclu'end endo o la utilid utilidad4 ad4"" Las erogac erogacion iones es 3cuand 3cuando o el contra contratis tista ta paga paga ' sol solicit icita a su ree#!olso al cliente4" En ning2n caso dic6as erogaciones 0or#aran parte de los costos del contratista"
MÉTODOS DE CONTABILIZACIÓN DE CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN En los contratos de construcción el método depende del momento en que se reconocen los ingresos, si estos se reconocen durante la duración de obra o al fnal de la misma. En tal sentido tendremos dos métodos: Método de porcentaje de realización (o de porcentaje de Avance o de porcentaje de erminación!. Método de contrato terminado (o contrato acabado!. •
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Método del porcentaje de realización En este método la empresa para la imputación de ingresos, determina el grado de realización del contrato proporcionalmente a los costos incurridos. Esto se obtiene mediante el cociente de los costos incurridos al momento del corte entre costos totales estimados. Mediante la siguiente "órmula: % De Avance = (Costos Incurridos/Costos Totales Estimados ! "## #uego se determina el monto a imputar que ser$ igual al costo m$s la utilidad, la cual se obtiene multiplicando la utilidad total esperada por el porcentaje de avance. $tilidad a imputar = $tilidad Total Esperada ! % De Avance Ejemplo: %e frma un contrato por la cantidad de &'.'''.''', la obra abarcar$ tres periodos consecutivos, los costos totales estimados ascienden a .)''.''' * la utilidad total esperada alcanza a +.)''.'''. El avance de la obra determinado "ue +.)''.''', .)'.''' * &.-)'.''', para los periodos &, + * , respectivamente. #os c$lculos se presentan a continuación: oncepto Costos al nal del &eriodo % De Avance $tilidad Imputa'le Monto a acturado
& +.)''.'''
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2econocimiento de los ingresos: oncepto
Acumulado
3e ejercicios anteriores
En el ejercicio
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7anancias 4eriodo + 5ngresos: &'.'''.''' 6 0,/ 8
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4eriodo
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ontabilización: 9eca
3escripción <6< =aluaciones por cobrar >bra en proceso 5ngresos 4or obra por ausar uentas varias <6< 5ngresos por obra por causar osto de >bra 5ngresos por obra >bra en proceso <6< =aluaciones por cobrar >bra en proceso 5ngresos 4or >bra por ausar uentas varias <6< 5ngresos por obra por causar osto de >bra 5ngresos por >bra >bra en proceso <6< =aluaciones por cobrar >bra en proceso 5ngresos 4or ausar uentas varias <6< 5ngresos por obra por causar osto de >bra 5ngresos por >bra >bra en proceso
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El método de Contrato Completo de Contabilidad El #&todo de contrato ter#inado es utili5ado por los contratistas" En este #&todo los ingresos+ los gastos + ' el !ene/cio !ruto se apla5a 6asta la /nali5ación del contrato" Si al /nal del a7o /scal de negocio de una e#presa de tra!a,o en un contrato sigue siendo inco#pleta+ sin ingresos+ gastos+ ' el !ene/cio de %ue &ste se reconoce en el presente a7o en la cuenta de resultados* todos los costos ' la 0acturación se acu#ulan en las respectias cuentas de !alance" Aun%ue el #&todo de contrato ter#inado no re8e,a con e1actitud los ingresos+ gastos ' ganancias en el periodo en el %ue se acu#ulen e incurrieron+ las enta,as /scales de la utili5ación de su #&todo son eidentes) el apla5a#iento de la deuda tri!utaria a per-odos
0uturos" Las entradas de diario re%ueridos por el #&todo de contrato ter#inado son si#ilares a las del porcenta,e de aance 9Reali5ación #&todo+ e1cepto por la ausencia de entradas %ue reconocen los ingresos o !ene/cios !rutos durante el proceso de construcción) no 6a' transacciones relacionadas con dic6o contrato se conta!ili5an en las cuentas de ingresos ' gastos 6asta su /nali5ación" Suponga los #is#os 6ec6os tal co#o se utili5a en nuestro e,e#plo %ue ilustra el uso del #&todo de grado de aance de o!ra + e1cepto %ue a6ora incluir. los resultados para el periodo :+ el a7o de la ter#inación del contrato)
Contrato Co#to E#timado Co#to# e$e%&tado Co#to por e$e%&tar
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Conta!ili5ación) 9eca
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Ejemplo de aplicación de los métodos de contabilización de los contratos de construcción. El & de enero de +''1 una empresa constructora a frmado un contrato de construcción a largo plazo por valor de &'.'''.''' u.m., que fnalizar$ en +''- con la entrega de la obra, cu*os costos presupuestados inicialmente por valor de .)''.''' u.m. @o obstante, el cliente aprueba en +'') una modifcación en el diseo, de la que resulta un incremento en los ingresos de )''.''' u.m. * unos costos adicionales de 1''.''' u.m. #os datos sobre la evolución del contrato son los siguientes:
CONTABILIZACIÓN DE LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN ) La e#presa @Constructora ale+ S"A" apertura sus operaciones con un capital inicial de Bs"<< <<< con0or#ado por Actios i,os porBs">< <<< ' dinero en e0ectio Bs"< <<< 6a!iendo reali5ado durante el e,ercicio las siguientes operaciones) ;"9 /r#ó un contrato a pla5o /,o con un #unicipio para la construcción de un #ercado #unicipal cu'o alor del contrato es de MBs" :< <<< con un tie#po de duración de tres 3:4 a7os" Se esti#a los costos del contrato en MBs":<< <<<" Las operaciones reali5adas en el Pri#er a7o son) ;" Para el inicio del contrato del contrato el Contratista reci!e un anticipo de o!ra del :< F so!re el alor del contrato MBs";<< #.s Ia" >" Se cancelan las deudas contra-das de acuerdo al siguiente detalle) Cuentas patronales ' retenciones MBs""?> ' MBs";"G=>+ respectia#ente" Re#uneraciones por pagar MBs"?G";?> Proeedores MBs"<":?< " Se consu#en #ateriales en la construcción de la o!ra por MBs"::"<<<" =" Se registra la depreciación de los actios /,os por el MBs"?>"<<<" G" Se deter#ina el aance de la o!ra so!re la !ase a los costos incurridos+ conta!ili5ando los costos de entas del e,ercicio ' los ingresos 0acturados" • • •
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Materias pri#as Mano de o!ra Hastos arios de construcción Total
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Datos esti#ados del contrato) INHRESOS Inicial Total PRIMER AO) Costos Esti#ados ' E,ecutados)
COSTOS :<"<<< :<"<<<
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AO ; COSTOS ESTIMADOS COSTOS EJECUTADOS COSTOS SIN EJECUTAR
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COSTOS
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Deter#inando la utilidad) MONTO ESTIMADO
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MONTO RECONOCIDO
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UTILIDAD -RIMER A.O/ B#)!)0'' Asientos conta!les)
1e%2 a
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Re 4
Debe
5aber
; Ca,a ' Bancos
;
Anticipos de Clientes POR EL ANTICIPO RECIBIDO PARA LA CONSTRUCCIN 9?9 Inentario de Materiales Ia Cr&ditos iscales Proeedores POR LA COMPRA DE MATERIALES DE CONSTRUCCIN : O!ras en Proceso Contri!uciones Por Pagar Retenciones por enterar Nó#ina por Pagar Inentario de Materiales CONSUMO DE MATERIALES POR PLANILLAS A TRABAJADORES Costos Indirectos de Construcción Ia cr&ditos /scales" Cuentas por pagar a Terceros HASTOS DE SERICIOS DIERSOS O!ra en Proceso Costos Indirectos de Construcción DESTINO DE HASTOS DIERSOS DE LA CONSTRUCCIN = Contri!uciones por Pagar
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Retenciones por enterar Nó#ina por pagar CUENTAS POR PAHAR COMERCIALES9TERC" CAJA BANCOS CANCELACIN DE DEUDAS IH CUOTAS PATRONALES G O!ra en Proceso Inentario de Materiales ENIO DE MATERIALES DE CONSTRUCCION A OBRA K aluación ' Deterioro de Actio ' Proisiones DEPRECIACION+ AMORT AHOTAM ACUMUL" PROISION DE DEPRECIACION ;< O!ra en Proceso aluación ' Deterioro de Actio ' Proisiones CARHADO AL COSTO DE CONSTRUCCIN ;; Costos de entas
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O!ra en proceso POR LA CONSTRUCCION RECONOCIDA EN EL EJERCICIO ;? aluaciones por co!rar
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Ingresos por O!ras por causar Ia D&!itos iscales por causar POR LA ACTURACION EECTUADA EN EL EJERCICIO ;: CAJA BANCOS Anticipos reci!idos ondo de garant-a Retención ISLR Retención del IA aluaciones por Co!rar POR COBRO EECTUADAS DESCONTANDOSE EL :>+K
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