AUDITORIA FINANCIERA
Presentado por: MARGARITA ACOSTA LLANOS SANDRA CONTRERAS PASTRANA PASTRANA EMELDA GONZALEZ ROMERO LIZBETH ORDOÑEZ REGINO LINE ANDREA PATERNINA G!MEZ
Presentado a: "AIR DIAZ PULGARIN
CORPORACION UNIFICADA DE EDUCACION SUPERIOR #CUN FACULTA FACULTAD DE CIENCIAS C IENCIAS ADMINISTRAT ADMINISTR ATI$AS I$AS PROGRAMA CONTA CONTADURIA P%BLICA & $II SEMESTRE SINCELE"O # SUCRE '()*
Como se realiza la Auditoria Cómo realizar una auditoría de calidad
Para decirlo de manera simple, las auditorías de calidad son realizadas para evaluar la calidad de un sistema. Es el trabajo del auditor realizar todas las tareas de la auditoría, cumplir con los requisitos, respetar la confidencialidad y trabajar con diligencia recolectando evidencia sobre la calidad del sistema. . !evisa la documentación en relación al proceso que est" siendo auditado. Esto incluye mirar los manuales que describen el sistema de administración de la calidad en el lugar. #. Crea un plan de auditoría de calidad. Este plan debería ser preparado por el auditor y aprobado por aquellos que ser"n auditados antes de comenzar. Aseg$rate de incluir un cronograma y el lugar de la auditoría. Adem"s, provee una lista de los documentos necesitados para realizar la misma. %. &efine el alcance de la auditoría. 'dentifica los grupos específicos a ser auditados. (os objetivos de la auditoría deberían ser claros y estar alineados con el plan. Crea una lista para revisar los requisitos de calidad a usar en la evaluación. ). Presenta los auditores a los auditados. Estos $ltimos tendr"n que ayudar al auditor para buscar la información sobre los requisitos de calidad a ser auditados. *. Provee al gerente con una lista de los +orarios y fec+as de las reuniones. . Comienza la auditoría. -rganiza una reunión para marcar el comienzo de la auditoría. En la reunión deberían estar presentes los miembros del equipo auditor clarifica el alcance, los objetivos y el cronograma revisa cómo se realizar" la auditoría y confirma que los auditados est/n preparados. 0. Entrevista a grupos designados y estudia los informes. (uego de analizar la información, trata de verificarla o confirmarla mediante medios m"s objetivos. (os valores atípicos o las disconformidades de un sistema de calidad deberían ser investigados y documentados e1+austivamente. 2. E1trae conclusiones, discute los resultados con la gerencia y prepara el informe de auditoría. El informe debería incluir recomendaciones, los valores atípicos y las observaciones junto con el plan de auditoría, una revisión de la evidencia encontrada, conclusiones y una evaluación de la calidad del sistema.
Pasos de +a A,d-tor-a (os primeros pasos de la auditoría3 notificación, planificación, reunión inicial y trabajo de campo (os 4 pasos del proceso de auditoría comienzan con una notificación. Esto alerta a la parte que va a ser auditada sobre la fec+a y la +ora del proceso. (a notificación tambi/n va a +acer una lista de los documentos que el que la ordenó desee evaluar para entender la organización de la economía. El siguiente paso, la planificación, est" conformada por los pasos que tome el auditor, antes de la auditoría, para identificar las "reas clave de riesgo y de preocupación. Este paso se logra con unas reuniones con el equipo de la auditoría. Esto lleva a tener reuniones abiertas con el equipo de la auditoría y la gerencia del objetivo por auditar y con el equipo administrativo. (os auditores van a describir el proceso que van a llevar a cabo. (a gerencia va a describir "reas que les preocupan y planificar cu"ndo se deber"n consultar a los empleados. El trabajo de campo, el siguiente paso, empieza despu/s de los resultados de la reunión y se usa para ajustar los planes de la auditoría final. 5e notifica a los empleados de la auditoría, se colocan fec+as en relación con las actividades del equipo de la auditoria, se da inicio a la investigación inicial luego de conocer los procedimientos de la empresa, entrevistar al equipo, verificar las pr"cticas comerciales con muestras, revisar la ley y verificar las normas internas y las pr"cticas de razonabilidad. (a auditoría3 comunicación, el borrador y respuesta de la gerencia El pró1imo paso es la comunicación. El equipo de la auditoría debería estar en contacto de forma consistente con el auditor corporativo para clarificar procesos, tener acceso a documentación y aclarar los procedimientos. Cuando termine la auditoria, se sigue con la preparación del borrador. El mismo va a detallar qu/ se +izo y qu/ se encontró, una lista de distribución de las partes va a recibir los resultados preliminares y una lista de preocupaciones. 5e da el borrador a la gerencia para su revisión, edición y cambios sugeridos, "reas probadas de preocupación y corrección de errores. (uego de las correcciones finales, se da el informe a la gerencia para que +aga su respuesta3 este es el s/ptimo paso. 5e le pide a la gerencia que responda al informe al decir si est"n o no de acuerdo con los problemas citados, el plan para corregir el problema mencionado y la fec+a en que se espera que se envíen todos los temas. 6inalización del proceso de Auditoria3 reunión final, distribución de informes y respuesta (a reunión final se +ace para cerrar el fondo com$n, discutir la respuesta de la gerencia y dirigir el objetivo de la auditoría. El noveno paso es informar la distribución, donde el informe final de la auditoria se envía a los oficiales indicados dentro y fuera del "rea de la auditoría. El $ltimo paso es el de la respuesta a la auditoría, en el que la impresa auditada lleva a cabo los cambios correspondientes y los auditores revisan y verifican la cualidad, la ad+esión y efectos de los cambios adoptados. Esto contin$a +asta que todos los temas se adopten y vuelva a comenzar el pró1imo ciclo de auditoría.
E+e.entos de +a A,d-tor-a (os elementos que deben constituir una auditoría de información son3
•
'dentificación de los recursos y los flujos de información.
•
7aloración del uso efectivo que se +ace de las tecnologías de la información disponibles.
•
Control y racionalización de costes.
•
8ar9eting de la unidad y de sus productos informativos.
•
&ise:o de las tareas de las personas que trabajan con información dentro de la unidad.
E+e.entos /,nda.enta+es en e+ est,d-o de +a a,d-tor0a ; &efinición general de auditoría ; -bjetivos particulares de cada tipo de auditoría ; Principales "reas, actividades y resultados que se auditan ;
Elementos básicos del informe de auditoría La materialización fnal del trabajo llevado a cabo por los auditores independientes se documenta en el dictamen, inorme u opinión de auditoría. Además, para aquellas entidades sometidas a auditoría legal, este documento junto con las cuentas anuales del ejercicio orma una unidad, siendo obligatorio para proceder al depósito de cuentas anuales en el Registro ercantil que se inclu!a el inorme emitido por los auditores de la sociedad, conjuntamente con las cuentas frmadas por todos los administradores "o la indicación e#presa de no suscripción de las cuentas$ ! aprobadas por la %unta &eneral de accionistas de la sociedad' para dar más credibilidad a todo el procedimiento, se e#ige depositar tambi(n una certifcación del acta de la %unta &eneral que aprobó las cuentas, con las frmas de quien la e#pide legitimadas notarialmente. )l inorme de auditoría independiente deberá contener, como mínimo, los siguientes elementos básicos* +. )l título o identifcación.
. A qui(n se dirige ! quienes lo encargaron. -. )l párrao de alcance/. 0. )l párrao legal o comparativo. 1. )l párrao o párraos de (nasis/. 2. )l párrao o párraos de salvedades/. 3. )l párrao de opinión/. 4. )l párrao sobre el 5norme de &estión/. 6. )l nombre, dirección ! datos registrales del auditor. +7. La ec8a del inorme. ++. La frma del inorme por el auditor.
5.2.1. El título o identicación 9eberá identifcarse el inorme bajo el título de 5norme de Auditoría 5ndependiente de :uentas Anuales/, para que cualquier lector del mismo pueda distinguirlo de otros inormes que puede emitir el auditor resultado de trabajos especiales, revisiones limitadas o inormes preparados por personas distintas de los auditores, como pueden ser los inormes de la 9irección o de otros órganos internos de la entidad. ;or tanto, dic8o título sólo se aplicará por el auditor a inormes basados en e#ámenes cu!a fnalidad sea la de e#presar una opinión sobre los estados fnancieros en su conjunto.
5.2.2. A quién se dirige y quienes lo encargaron )l auditor dirigirá su inorme a la persona o al órgano de la entidad del que recibió el encargo de la auditoría.
5.2.3. El árrafo de alcance
)ste párrao, cu!o objeto es describir la amplitud del trabajo de auditoría realizado, debe claramente* +. 5dentifcar los estados fnancieros auditados. ;or tanto, deberá incluir el nombre de la entidad, los estados fnancieros objeto de e#amen, la ec8a del balance ! el período que cubren los demás estados. . =acer reerencia al cumplimiento en el e#amen de las
a. )l te#to normalizado del párrao de alcance sin salvedades se redactará, de acuerdo con el ?oletín
!. El árrafo legal o comarati"o CegFn la ola, las cuentas anuales de un ejercicio inclu!en a eectos comparativos las ciras del balance, la cuenta de p(rdidas ! ganancias ! el cuadro de fnanciación correspondientes al ejercicio anterior. :uando solamente se presenten ciras comparativas del ejercicio anterior ! no cuentas anuales completas, el auditor deberá indicar, en un párrao intermedio, que su opinión se refere e#clusivamente al Fltimo ejercicio. :uando la entidad 8ubiera estado sometida a auditoría obligatoria en el ejercicio anterior, el auditor deberá indicar, además, si ue (l mismo quien eectuó dic8a auditoría o, en caso contrario, indicar que ue realizada por otro auditor, la ec8a de emisión del inorme ! el tipo de opinión emitida "avorable, con salvedades, desavorable o denegada$. Ci la empresa sometió a auditoría, de orma voluntaria, las cuentas anuales del ejercicio anterior, las indicaciones a dic8o inorme de auditoría voluntaria pueden ser omitidas. )n este Fltimo caso, el auditor deberá requerir de la entidad que identifque como no sometidas a auditoría obligatoria/ las ciras relativas al ejercicio anterior incluidas en las cuentas anuales a eectos comparativos. :uando la sociedad no 8a!a sometido a auditoría las cuentas anuales del ejercicio precedente ! no 8ubiera estado obligado a ello, identifcará las ciras comparativas como no auditadas.
5. El árrafo de énfasis ediante los párraos de (nasis, el auditor pone de manifesto aquellos 8ec8os que considera relevantes o de especial importancia, aunque tales 8ec8os no llegan a aectar a la opinión. ;or tanto, cuando en un inorme de auditoría aparece un párrao de (nasis, el auditor pretende con ello destacar al lector ese 8ec8o en
concreto, el cual considera de especial trascendencia para la sociedad, si bien ello no signifca que la opinión de auditoría deba recoger salvedad alguna.
5.2.#. El árrafo de sal"edades :uando el auditor 8a de poner de manifesto en su inorme que e#isten algunos reparos en relación con los estados fnancieros ormulados por la sociedad, utiliza el párrao "o párraos$ de salvedades, en el cual se deben justifcar siempre los motivos de sus reparos, cuantifcándose el
impacto que esta salvedad tiene sobre los estados fnancieros auditados "siempre que la salvedad sea cuantifcable$' si el eecto de la salvedad no uese susceptible de ser estimado o cuantifcado razonablemente, sólo se mencionarán las causas que provocan tal salvedad. )s usual ! resulta lógico que el auditor recoja la salvedad o salvedades sufcientemente e#plicadas ! detalladas, !a que se causan, normalmente, por las dierencias de criterios o de interpretación que ante un mismo 8ec8o o circunstancia, se producen entre los administradores o sus asesores ! el propio auditor o frma de auditoría. Los párraos de salvedades se sitFan entre el párrao de alcance ! el párrao de opinión, por lo que son tambi(n llamados párraos intermedios.
5.2.$. El árrafo de oinión )l párrao de opinión del 5norme de Auditoría 5ndependiente debe mostrar claramente el juicio fnal del auditor sobre si las cuentas anuales, consideradas en todos los aspectos signifcativos, e#presan adecuadamente o no la imagen fel de los siguientes aspectos de la entidad auditada* de la situación fnanciera "reerencia al pasivo del balance$, del patrimonio "reerencia al activo del balance$, de los resultados de las operaciones "reerencia a la cuenta de p(rdidas ! ganancias$, ! de los recursos obtenidos ! aplicados durante el ejercicio "reerencia al cuadro de fnanciación anual$. Dodo ello dentro de un marco de ;!<:&A- . )s decir la opinión se refere al grado de adecuación a unos estándares preestablecidos. Asimismo, deberá e#presar si los ;!<:&A, 8an sido aplicados uniormemente. )n este párrao tambi(n se dirá si las cuentas anuales contienen la inormación necesaria ! sufciente para su interpretación ! comprensión adecuada. La citada inormación debe identifcarse con la inormación mínima obligatoria que ordena publicar la normativa específcamente aplicable. Dambi(n en el párrao de opinión, el auditor 8ará constar, en su caso, la
naturaleza de cualquier salvedad signifcativa sobre las cuentas anuales. :uando se diera esta circunstancia, es preciso que se inclu!a la e#presión e#cepto por/. :uando la salvedad o salvedades ueran mu! signifcativas, el auditor deberá denegar su opinión o e#presar una opinión desavorable. =emos de recordar que la opinión e#presada en el párrao de opinión, lo es sobre las cuentas anuales Fnicamente, que recordamos son el balance, la cuenta de p(rdidas ! ganancias ! la memoria' este Fltimo documento incluirá obligatoriamente Ien su ormato no abreviadoI el cuadro de fnanciación, ! potestativamente la cuenta de p(rdidas ! ganancias analítica ! el estado de variaciones de tesorería. Cin embargo, en ocasiones, el inorme de gestión tambi(n debe acompa>ar al inorme de auditoría ! el auditor tambi(n debe e#presar una opinión sobre el mismo, pero tal opinión se e#presa sólo sobre determinados aspectos del mismo "la inormación contable que contiene$, ! se menciona en un párrao distinto "el párrao sobre el inorme de gestión$, que será analizado más adelante. )l te#to normalizado del párrao de opinión sin salvedades se redactará, de acuerdo con el ?oletín n.o +0 del 5:A:, en los siguientes t(rminos. )n nuestra opinión, las cuentas anuales del ejercicio 7@@ adjuntas e#presan, en todos los aspectos signifcativos, la imagen fel del patrimonio ! de la situación fnanciera de la Cociedad @B, C.A., al -+ de diciembre de 7@@, del resultado de sus operaciones ! de los recursos obtenidos ! aplicados durante el ejercicio anual terminado en dic8a ec8a ! contienen la inormación necesaria ! sufciente para su interpretación ! comprensión adecuada, de conormidad con principios ! normas contables generalmente aceptados que guardan uniormidad con los aplicados en el ejercicio anterior./
5.2.%. El árrafo sobre el informe de gestión )l inorme de gestión no orma parte integrante de las cuentas anuales de una sociedad.
contable que los administradores 8a!an 8ec8o incluir en el mismo. 9e acuerdo con el ?oletín n.o +0 del 5:A:, que modifca ligeramente la redacción del inorme de auditoría, el párrao que se incluirá en la opinión del auditor, relativa al inorme de gestión, será la siguiente* )l inorme de gestión adjunto del ejercicio 7@@, contiene las e#plicaciones que los administradores consideran oportunas sobre la situación de la Cociedad, la evolución de sus negocios ! sobre otros asuntos ! no orma parte integrante de las cuentas anuales. =emos verifcado que la inormación contable que contiene el citado inorme de gestión concuerda con la de las cuentas anuales del ejercicio 7@@. alar la no concordancia . . . $/
5.2.&. El nombre' dirección y datos registrales del auditor :on independencia del nombre del auditor, el inorme debe mostrar, lo que normalmente se 8ace a modo de membrete, la dirección ! la ciudad en que radica el despac8o de dic8o auditor ! su nFmero de inscripción en el REA:. Ci (ste nFmero no fgura en el membrete, 8abrá de consignarse junto con el nombre del auditor.
5.2.1(. )a fec*a del informe )l inorme del auditor debe e#presar una ec8a. La ec8a del inorme deberá ser la del Fltimo día de trabajo en las ofcinas de la entidad, !a que en esta ec8a 8abrá completado sus procedimientos de auditoría. A este respecto 8emos de tener en cuenta que el auditor obligatoriamente 8a de considerar el eecto que en los estados fnancieros ! en su inorme pueden tener los 8ec8os ! transacciones que 8a!an ocurrido ! llegado a su conocimiento antes del momento de entrega del inorme a la entidad auditada.
;or tanto, si bien el inorme de auditoría contiene la opinión proesional sobre la razonabilidad de los estados fnancieros del ejercicio auditado, el auditor en su inorme tambi(n opina sobre la e#istencia "o ine#istencia$ de 8ec8os signifcativos acaecidos desde el cierre del ejercicio a la ec8a de entrega del inorme. )n estos casos especiales en que el auditor obtiene una nueva evidencia entre la ec8a de terminación de los trabajos ! la ec8a de entrega del inorme, si esta evidencia aecta al contenido del inorme, podrá poner dos ec8as distintas, una para el contenido del inorme ! otra para la evidencia en cuestión.
5.2.11. )a rma del informe or el auditor )l inorme debe ir frmado por un auditor inscrito en el Registro Efcial de Auditores de :uentas "REA:$. )n el caso de inormes correspondientes a auditorías realizadas por sociedades de auditoría inscritas en dic8o Registro, el inorme debe indicar*
5.2.12. Esquema de un informe de auditoría de cuentas anuales "K$, los párraos que pueden no aparecer, segFn los casos, en algunos inormes. 59 9)C:R5;:5< :E
-K ;árrao de (nasis La sociedad depende uertemente de un solo cliente . . . 0K ;árrao de salvedad por limitación al alcance
E"EMPLO DE AUDITORIA DE ACTI$OS +,-/0E E )A A+/4A ,A6)E A) A+7 -+8 ,90E/ 11' :/ E) :E/+ 0:/E,+ E E,E/ A 8,+ E 2(13 68E+7; Merifcar la e#istencia ! sufciencia de los controles establecidos en materia contable del activo fjo ! que las actividades relativas se realicen de conormidad con las disposiciones legales, normas ! lineamientos.
:/E+0+E,<; +. )valuar el control interno. . :onstatar la e#istencia de un sistema automatizado de control para el inventario de activo fjo. -. Merifcar que los registros contables del activo correspondan con el inventario correspondiente. 0. Revisar que la aplicación de los m(todos de depreciación se reHejen en los estados fnancieros. 1. :omprobar que los registros contables se encuentren debidamente soportados con la documentación original. 2. Merifcar que los activos adquiridos durante el periodo auditado sean registrados contable ! administrativamente' cumpliendo con las normas, políticas ! procedimientos establecidos. 3. Merifcar que el departamento de control patrimonial lleve a cabo ! en orma periódica, conciliaciones de saldos con el área de contabilidad en lo que respecta al concepto de activo fjo. 4. :onstatar que los activos fjos no utilizados se encuentren bajo resguardo ! debidamente controlados, así como en lugares con las condiciones controladas. 6. Revisar que los activos obsoletos que se encuentren en desuso, 8a!an sido e#traviados o robados sean dados de baja cumpliendo con las normas, políticas ! procedimientos establecidos. +7. Merifcar que se cuente con un programa anual de mantenimiento para el activo fjo propiedad del 5nstituto. ++. :onstatar que los activos fjos se encuentren debidamente asegurados segFn corresponda.
A)A,E; )l universo de revisión corresponde a ++,277 artículos cu!o monto original de inversión ue de N--,3-2,227.00 registrados al -7 de junio de 7+-, determinándose revisar la totalidad de los registros contables por bajas, nuevas adquisiciones ! depreciaciones de los activos fjos institucionales por el periodo de enero a junio de 7+-.
)+0+A+,E<;
cuestionamientos
realizados
reerían
al
conocimiento
de
controles
administrativos, la descripción de procedimientos, la inclusión de sus actividades dentro de la
2.= )#iste un sistema automatizado de registro para control de activos, denominado Cistema de ?ienes ;atrimoniales/, que permite realizar el registro inicial de los activos ! generar el nFmero del inventario correspondiente, actualizar el inventario, generar reportes, catálogos ! utilerías, de tal manera que permite realizar consultas conorme a dierentes necesidades de la inormación que contiene el sistema.
3.= )#iste correspondencia entre los registros de activos fjos que controla el
9epartamento de :ontrol ;atrimonial ! la inormación fnanciera emitida por el 9epartamento de :ontabilidad' conorme a la inormación fnanciera contenida en los )stados de Cituación Jinanciera emitidos por el 5nstituto )lectoral del )stado de (#ico para los meses de 9iciembre de 7+ ! %unio de 7+-.
!.= Las pólizas de registro contable por altas de bienes adquiridos que se incorporaron al activo fjo institucional, contienen copias de las acturas originales de las adquisiciones realizadas en el periodo de enero a junio de 7+-.
5.= Los activos adquiridos durante el periodo auditado son registrados contable ! administrativamente conorme al artículo 2 de la
#.= Los 9epartamento de :ontabilidad ! de :ontrol ;atrimonial realizan de orma periódica las conciliaciones de los saldos correspondientes, segFn evidencia documental proporcionada.
$.= Los activos fjos no utilizados, se encuentran bajo el resguardo de la 9irección de Administración, controlados ! almacenados principalmente en la bodega ubicada en Can ;edro Dotoltepec bajo las condiciones apropiadas.
%.= ;or lo que corresponde a la baja contable del activo fjo, durante el periodo auditado se identifcaron +,+1 activos dados de baja por obsolescencia ! que ascienden a un importe de N +2,4+.-3' así mismo ueron objeto de baja 3 activos fjos por robo que arrojaron un monto de N 64+,-0-.--. Dales movimientos se realizaron en apego a las normas, políticas ! procedimientos establecidos.
&.= Ce comprobó la e#istencia de programas calendarizados para las actividades de mantenimiento' los programas son elaborados ! frmados por los %ees de 9epartamento de :ontrol ;atrimonial, ;arque Me8icular ! Cervicios &enerales, con el Misto ?ueno de la Cubdirección de Recursos ateriales ! la Autorización de la 9irección de Administración o la %eatura de la Gnidad de 5normática ! )stadística para el equipo de cómputo.
1(.= Ce constató que los activos fjos se encuentren debidamente asegurados con la empresa &<; C)&GREC segFn corresponde. 6
integración de los importes por depreciación la cantidad de N,20+.14 en la cuenta +2-O+O+O+ 9epreciación acumulada de bienes muebles/, debiendo 8aber sido aectada la cuenta +2+O+O+O+ 9epreciación acumulada de bienes inmuebles/ La observación se 8izo del conocimiento al 9irector de Administración, mediante c(dula de observaciones, quien mediante ofcio 5))P9AP7+-00P+- de ec8a -+ de julio de 7+-, remite la póliza de reclasifcación 9O70 del 6 de julio de 7+-, en la que se muestra la corrección del importe observado, por lo que esta observación se considera sol"entada en el transcurso de la auditoría.
2. Ce detectó que las depreciaciones correspondientes a los rubros 1+7+ uebles ! )nseres/ por N110.0-, 170 )quipo (dico ! de Laboratorio/ por N-+.44 ! 171 ?ienes 5normáticos/ por N607.0' derivado de bienes adquiridos en diciembre de 7+, ueron aplicadas 8asta el mes de ebrero de 7+-. La observación se 8izo del conocimiento al 9irector de Administración, mediante c(dula de observaciones, por lo que mediante ofcio 5))P9AP7+074P+- de ec8a 73 de agosto de 7+-, remitió póliza de diario 9O30 del -+ de julio de 7+- en la que se muestra la corrección del importe observado. ;or lo que esta observación se considera sol"entada en el transcurso de la auditoría.
,)<+,E< Gna vez concluida la auditoría contable nFmero ++ practicada a la 9irección de Administración por el periodo de enero a junio de 7+-, se conclu!e que, salvo por lo observado, en el área auditada e#isten ! son sufcientes los controles establecidos en materia contable del activo fjo, así mismo las actividades relativas se realizan de conormidad con las disposiciones legales, normas ! lineamientos que rigen la materia. 5norme de la Auditoría :ontable al Activo Jijo por el periodo comprendido de enero a junio de 7+-' emitido en ec8a 3 de agosto de 7+-.
>9 ?AE< )A 0E8/ E)E+@, 0. E, E. ). /:E/ /EA,A /A04/EB. ,/A)/ CE,E/A) .:. 8A, A,+E) 7A)EB <)4< <6+/E/ A</+ A )A <6,/A)/4A E -+<A)+BA+@, D ,/) +,E/, ).A.E. AE)A+ /0E/ -)/E< 8E-E E E:A/A0E, A</+ A )A <6,/A)/4A E -+<A)+BA+@, D ,/) +,E/, ).. 0A/+