IFRS 5
NON CURRENT ASSETS HELD FOR SALE REKA WICAKSONO HARYANTO 49
ABFII PERBANAS
Pendahuluan Tercapainya konvergensi standar akuntansi di seluruh dunia merupakan tujuan utama International Accounting Standard Board (IASB). Saat ini, standar akuntansi yang paling banyak dijadikan reerensi
banyak
negara
di
dunia
adalah
Standar
Akuntansi
Internasional atau International Financial Reporting Standard (I!"S) yang disusun oleh IASB dan Standar Akuntansi Amerika Serikat (#S $AA%) yang disusun oleh Financial Accounting Standard Board (!ASB) di Amerika Serikat. &ua standar Akuntansi ini memang cukup berbeda karena I!"S menganut principle based, sementara #S $AA% menganut rule
based.
Internasional,
'amun IASB
demi dan
tercapainya
!ASB
konvergensi
berkomitmen
untuk
di
tingkat
mengurangi
perbedaan antara I!"S dan #S $AA%. #ntuk itu IASB dan !ASB berinisiati mengadakan beberapa joint project jangka pendek yang berokus untuk menghasilkan standar yang lebih konvergen antara I!"S dan #S $AA%. %SA 'o. * merupakan adopsi dari I!"S tentang Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations. I!"S adalah standar pertama yang dihasilkan dari joint project antara IASB dan !ASB. I!"S ini adalah hasil revie+ Standar !ASB S!AS 'o. -- Accounting for the Impairment or Disposal of ong-i!ed Assets yang diterbitkan tahun //. Selain karena dihasilkan dari joint project pertama antara IASB dan !ASB, %SA ini cukup menarik untuk dicermati karena mengatur klasi0kasi aset yang belum pernah ada sebelumnya di I!"S maupun %SA. %SA 'o. * mensyaratkan suatu aset yang akan dijual dan memenuhi beberapa syarat tertentu diukur pada nilai yang lebih rendah antara nilai tercatat dan nilai +ajar neto (nilai +ajar dikurangi biaya untuk menjual). Aset ini harus disajikan sebagai kelompok terpisah sebagai 1Aset Tidak 2ancar &imiliki untuk &ijual3 dalam 2aporan %osisi euangan ('eraca). Sebelum terbitnya standar ini, tidak ada perbedaan klasi0kasi dalam I!"S atau %SA, antara aset tidak lancar yang dimiliki untuk
digunakan dengan aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual, kecuali klasi0kasi yang berhubungan dengan instrumen keuangan. Sementara #S $AA% mengklasi0kasikan aset tidak lancar menjadi dua kelompok4 () dimiliki untuk digunakan, dan () dimiliki untuk dijual. IASB berpendapat bah+a penyajian inormasi tentang aset atau kelompok aset yang akan dilepas akan memberikan manaat bagi pengguna 2aporan euangan. Inormasi ini dapat membantu pengguna dalam menilai +aktu, jumlah, dan kepastian dari arus kas masa depan. &engan adanya suatu klasi0kasi aset sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual membuat I!"S (dan tentunya %SA) menjadi lebih lengkap dan lebih konvergen dengan standar lain, dalam hal ini #S $AA%. %SA * berisi dua topik yang berkaitan yaitu4 () Akuntansi untuk aset yang diklasi0kasikan sebagai dimiliki untuk dijual dan () 5perasi dihentikan.
Klasifkasi 6ntitas mengklasi0kasikan suatu aset tidak lancar sebagai 1dimiliki untuk dijual3 ketika nilai tercatatnya akan dipulihkan melalui penjualan, bukan melalui penggunaan. lasi0kasi ini juga berlaku untuk kelompok aset lepasan (disposal group), yaitu kelompok yang tediri dari beberapa aset tunggal dan mungkin juga termasuk beberapa liabilitas di dalamnya, yang akan dijual dalam satu transaksi tunggal. %engertian dimiliki untuk dijual juga termasuk aset tidak lancar yang akan didistribusikan kepada pemilik. etentuan mengenai ini akan diatur lebih lanjut dalam ISA 'o. tentang &istribusi Aset 'onkas kepada %emilik. 7alaupun klasi0kasi aset ini dia+ali dengan intensi (niat) entitas untuk menjual, namun terdapat kriteria lain yang cukup spesi0k, yang harus dipenuhi untuk memastikan objektivitas inormasi ini. riteria ini juga dimaksudkan
untuk
memastikan
keterbandingan
(comparability)
klasi0kasi antar laporan keuangan entitas. riteria suatu aset tidak lancar atau kelompok aset lepasan dapat diklasi0kasikan sebagai aset dimiliki untuk dijual adalah sebagai berikut4
8
Aset harus tersedia dan berada dalam keadaan dapat dijual dan penjualannya harus sangat mungkin terjadi (highl" probable)9
8
Aset ini sudah dipasarkan secara akti pada harga yang cukup masuk akal sesuai dengan nilai +ajarnya kini9
8
%enjualan harus sudah
diselesaikan, atau diharapkan dapat
diselesaikan dalam jangka +aktu bulan sejak tanggal klasi0kasi9 dan 8
Tindakan yang diperlukan untuk menyelesaikan rencana tersebut sudah dilakukan sehingga mengindikasikan tidak mungkin terjadi perubahan signi0kan atau pembatalan atas rencana tersebut. Agar
penjualan
tersebut
sangat
mungkin
terjadi,
entitas
harus
berkomitmen untuk menjual dan secara akti mencari pembeli. :ungkin saja penjualan ini tidak diselesaikan dalam +aktu bulan, asalkan penundaan ini bukan berasal dari kejadian yang berada di ba+ah kendali entitas dan entitas harus tetap berkomitmen untuk menjual aset tersebut. ;ontoh4 &alam suatu "apat &ireksi sebuah %erusahaan, disepakati niat untuk menjual gedung yang saat ini ditempati sebagai kantornya. Aktivitas mencari pembeli sudah dilakukan dan harga jual yang +ajar sudah ditetapkan. %ara karya+an akan tetap menempati gedung kantor tersebut dan tidak akan dipindahkan sementara ke tempat lain, sampai diperolehnya gedung baru dengan asilitas dan lokasi yang cocok. &alam hal ini $edung tersebut tidak akan diklasi0kasi sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual, karena tidak terpenuhinya kriteria aset dalam kondisi tersedia untuk dijual. &engan tidak dipindahkannya para sta yang menempati gedung tersebut sampai ditemukannya gedung baru membuat $edung tersebut tidak berada dalam kondisi siap dijual, +alaupun niat dan harga sudah ditetapkan dan aktivitas mencari pembeli sudah dilakukan. Pengukuran Sebelum diklasi0kasikan sebagai 1aset tidak lancar dimiliki untuk dijual,3 nilai tercatat aset diukur sesuai dengan %SA terkait. :isalnya aset tetap,
diukur sesuai dengan %SA 'o. <. Sesaat setelah
diklasi0kasikan menjadi aset tidak lancar dimiliki untuk dijual, aset tersebut diukur pada nilai yang lebih rendah antara nilai tercatat dan nilai +ajar neto. 'ilai +ajar neto adalah nilai +ajar setelah dikurangi dengan
biaya
untuk
menjual.
=ika
penjualan
diperkirakan
akan
diselesaikan lebih dari tahun dan telah memenuhi kondisi kriteria pengakuan, maka entitas harus mengukur biaya untuk menjual pada nilai kininya. Biaya untuk menjual contohnya adalah ongkos angkut dan biaya untuk memasarkan penjualan aset tersebut. Pengukuran selanjutnya Aset tidak lancar dan kelompok lepasan yang diklasi0kasikan sebagai dimiliki untuk dijual tidak didepresiasi. 'ilai +ajar netonya dievaluasi setiap akhir periode. Setelah klasi0kasi a+al, pada setiap tanggal neraca, aset ini harus dievaluasi apakah masih memenuhi kriteria sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual. =ika terjadi penurunan nilai +ajar neto, maka penurunan nilai ini diakui sebagai kerugian di laporan laba rugi. Sedangkan jika di periode selanjutnya terjadi kenaikan nilai +ajar neto, maka
pemulihan penurunan
nilai
tersebut dapat
diakui sebagai
keuntungan, maksimum sebesar akumulasi penurunan nilai yang pernah diakui. %ada saat aset tersebut akhirnya dilepas atau dijual, maka selisih antara nilai
tercatat
akhir
dengan
perolehan
penjualan
diakui
sebagai
keuntungan atau kerugian pelepasan, bukan sebagai penyesuaian terhadap penurunan nilai yang pernah diakui sebelumnya. alau kita amati, dengan diterapkannya dasar pengukuran tersebut, maka entitas akan mengakui rugi yang terjadi tidak hanya pada saat penjualan, tetapi juga pada saat keputusan menjual terjadi atau sebelum penjualan terjadi. Penyajian dan Pengungkapan Aset tidak lancar atau kelompok lepasan yang diklasi0kasikan sebagai dimiliki untuk dijual harus disajikan terpisah dari kelompok aset yang lain yang ada di 2aporan %osisi euangan. #ntuk kelompok lepasan
yang terdiri dari aset dan liabilitas yang dimiliki untuk dijual, juga harus disajikan terpisah di 2aporan %osisi euangan, tidak boleh di8net-o# . >ang diungkapkan di 2aporan euangan adalah4 8
&eskripsi tentang aset atau kelompok lepasan yang dimiliki untuk dijual
8
&eskripsi tentang akta dan keadaan dari penjualan, atau yang mengarah kepada pelepasan yang diharapkan, dan cara serta +aktu pelepasan
8
erugian penurunan nilai dan pemulihannya, jika ada
8
=ika dapat diterapkan, yaitu pengungkapan tentang segmen yang dilaporkan dalam aset tidak lancar dimiliki untuk dijual sesuai dengan %SA tentang segmen operasi =ika kriteria sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual baru terpenuhi setelah tanggal neraca, maka aset tersebut tidak disajikan sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual, namun perlu diungkapkan dalam catatan laporan keuangan. Aset tidak lancar yang akan ditinggalkan (abandoned) dan aset yang digunakan sampai akhir umur ekonomisnya kemudian dilepas, tidak dapat diklasi0kasikan sebagai dimiliki untuk dijual. Aset ini masih didepresiasi sampai akhir umur ekonomisnya. Aset semacam ini tidak memenuhi kriteria sebagai aset dimiliki untuk dijual, karena manaat aset ini akan diperoleh melalui pemakaian, bukan penjualan. 'amun demikian, aset tidak lancar (atau kelompok lepasan) yang akan ditinggalkan dan memenuhi kriteria sebagai operasi dihentikan, maka entitas harus menyajikan arus kas dan laba rugi dari kelompok lepasan tersebut sebagai operasi dihentikan pada tanggal aset tersebut dihentikan pemakaianannya. 6ntitas tidak boleh mencatat aset tidak lancar yang tidak digunakan sementara seakan8akan seperti telah ditinggalkan. Perubahan Rencana =ika entitas merubah rencananya dan memutuskan untuk tidak menjual aset ini, maka kriteria sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual tidak terpenuhi lagi. %ada tanggal keputusan dibuat, aset ini harus
dinilai pada nilai yang lebih rendah antara nilai tercatat a+al sesaat sebelum direklasi0kasi (disesuaikan dengan depresiasi, amortisasi atau revaluasi) dan nilai yang dapat terpulihkan (reco!erable amount ). Operasi yang Dihentikan 5perasi
yang
dihentikan
(discontinued
operation)
adalah
suatu
komponen dalam entitas yang dilepas atau diklasi0kasikan sebagai dimiliki untuk dijual, dan4 8
:e+akili lini usaha atau area geogra0s operasi utama yang terpisah, atau
8
Bagian dari rencana tunggal terkoordinasi untuk melepaskan lini usaha atau area geogra0s operasi utama yang terpisah, atau
8
6ntitas anak yang diperoleh secara khusus dengan tujuan dijual kembali Penyajian Operasi yang dihentikan %SA * mensyaratkan pengungkapan terinci mengenai pendapatan, beban, laba atau rugi sebelum pajak, secara terpisah di 2aporan 2aba "ugi dan di ;atatan atas 2aporan euangan. Sedangkan pada 2aporan Arus as, arus kas bersih dari aktivitas operasi, investasi dan pendanaan yang terkait dengan 5perasi &ihentikan harus disajikan terpisah. Ini dilakukan agar jelas terlihat, mana arus kas yang berasal dari 5perasi Berlanjut, mana yang berasal dari 5perasi &ihentikan. &engan demikian dapat kita simpulkan bah+a mungkin saja suatu aset (atau kelompok lepasan) yang memenuhi kriteria sebagai aset dimiliki untuk dijual dapat juga memenuhi kriteria sebagai 5perasi yang &ihentikan. Aset ini akan disajikan terpisah baik di 2aporan %osisi euangan, sebagai Aset tidak lancar dimiliki untuk dijual dan di 2aporan 2aba "ugi serta 2aporan Arus as, sebagai 5perasi &ihentikan. Selain itu mungkin saja kriteria klasi0kasi hanya terpenuhi salah satu. #ntuk lebih jelasnya dapat dilihat pada Tabel di ba+ah ini. Kriteria yang
Kondisi
Penyajian di Laporan
terpenuhi Aset Tidak 2ancar Aset
Keuangan dihentikan 2aporan %osisi
&imiliki untuk &ijual penggunaannya
dan
akan euangan4
Aset
Tidak
dan
5perasi dijual
&ihentikan
serta
kriteria
memenuhi 2ancar
sebagai
&imiliki
5perasi &ijual
&ihentikan
2aporan 2aba "ugi dan 2aporan
Aset
Tidak
Arus
as4
5perasi &ihentikan dihentikan 2aporan %osisi
2ancar Aset
&imiliki untuk &ijual
untuk
penggunaannya,
tidak euangan4
memenuhi kriteria sebagai 2ancar
Aset
Tidak
&imiliki
untuk
5perasi &ihentikan karena &ijual bukan
suatu
operasi?area terpisah 5perasi &ihentikan 8 Aset
lini 2aporan 2aba "ugi dan geogra0s 2aporan
dan
tidak euangan4
memenuhi kriteria sebagai8 aset
tidak
lancar
Aset
8
Tidak muncul lagi
elompok aset (operasi karena dihentikan) dilepas
yang pada
2ancar?Tidak
dimiliki 2ancar atau
untuk dijual 8
as4
5perasi Berlanjut akan 2aporan %osisi
yang
ditinggalkan
Arus
telah
dilepas
telah pada periode berjalan periode sebelum tanggal neraca
berjalan
2aporan 2aba "ugi dan 2aporan
Arus
5perasi &ihentikan Pengungkapan Operasi yang dihentikan Selain penyajian terpisah pada 2aporan 2aba "ugi dan 2aporan Arus as, pengungkapan berikut ini juga harus ditambahkan, yaitu4 8
%enyesuaian yang dibuat pada periode berjalan terkait dengan 5perasi &ihentikan
8
=ika entitas menghentikan klasi0kasi sebagai komponen aset tidak lancar dimiliki untuk dijual, maka hasil yang sebelumnya disajikan sebagai 5perasi &ihentikan harus direklasi0kasi dan dimasukkan ke dalam 2aba dari 5perasi Berlanjut. Penutup
as4
%SA * ("//@) berlaku eekti untuk periode tahun buku yang dimulai pada =anuari / atau setelahnya. %SA * ("//@) diterbitkan sekaligus menggantikan %SA * yang lama ("//) tentang 5perasi &ihentikan. %SA
ini
diterapkan
secara
prospekti
setelah
tanggal
eekti
berlakunya. %ada %SA *, disajikan juga 2ampiran yang menjadi satu kesatuan dengan %SA *. 2ampiran A berisi de0nisi istilah yang diatur dalam %SA *, di antaranya adalah pengertian elompok 2epasan, kondisi sangat mungkin terjadi (highl" probable). Selain itu, juga terdapat
2ampiran
B
yang
berisi
penjelasan
tentang
kondisi
perpanjangan periode yang diperlukan untuk menyelesaikan penjualan.
BAB I %6:BAASA' %engertian aset tidak lancar dan dimiliki untuk dijual Aset tidak lancar adalah aset yang tidak memenuhi de0nisi aset lancar. :isalnya aset tetap atau aset tidak ber+ujud. &imiliki untuk dijual artinya nilai tercatat aset akan dipulihkan melalui penjualan, bukan digunakan dalam kegiatan usaha. Sesuatu aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual adalah ketika entitas berniat untuk tidak menggunakan aset tersebut dalam kegiatan operasinya, namun berniat untuk menjualnya. Ini diatur tersendiri dalam %SA * (revisi //@) yaitu aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual dan operasi yang dihentikan. &alam pengakuan a+al, aset harus memiliki dan syarat untuk dapat diklasi0kasikan sebagai dimiliki untuk dijual4 .
Berada dalam keadaan dapat dijual Artinya aset ini sudah dalam kondisi siap dijual dengan syarat8syarat yang biasa dan
.
umum diperlukan dalam penjualan asset tersebut. %enjualan harus sangat mungkin terjadi Transaksi ini juga berlaku
melalui
pertukaran
ketika
memiliki
substansi
komersial. %enjualan dikatakan sangat mungkin terjadi jika4 a. :anajemen berkomitmen terhadap rencana penjualan asset. b. :emulai suatu program akti untuk mencari pembeli dan menyelesaikan rencana tersebut. c. Asset harus dipasarkan secara akti pada harga yang pantas sesuai dengan nilai +ajar kininya. d. %enjualan diperkirakan memenuhi ketentuan pengakuan sebagai penjualan dalam +aktu satu tahun dari tanggal klasi0kasi asset. e. Tidak mungkin
terjadi
perubahan
signi0kan
atau
pembatalan atas rencana penjualan. Aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual dapat diukur pada nilai yang lebih rendah antara nilai tercatat atau nilai +ajar neto.
8
'ilai tercatat adalah nilai terakhir yang diakui pada laporan
8
posisi keuangan 'ilai +ajar neto adalah nilai +ajar dikurangi biaya untuk menjual.
Biaya untuk menjual adalah biaya yang akan tejadi ketika entitas melepas assetnya. ;ontohnya biaya mengantar aset atau biaya iklan untuk menjual aset Asset tidak lancer yang dimiliki untuk dijual tidak didepresiasikan lagi. al ini terjadi karena aset tersebut akan dijual dan dalam kondisi siap untuk dijual. =ika penjualan diperkirakan diselesaikan dalam periode +aktu lebih dari tahun dan mengakui criteria pengakuan karena penundaan berasal dari pihak diluar kendali entitas maka biaya yang dipakai adalah nilai kininya. &alam pengukuran selanjutnya entitas me8revie+ nilai tercatat aset dibandingkan dengan nilai +ajar netonya. =ika nilainya mengalami penurunan lagi dibandingkan dengan nilai tercatat terakhir maka harus mengaki
rugi
penurunan
nilai
tersebut.
'amun
jika
mengalami
kenaikan, entitas dapat mengakui pemulihan pemulihan penurunan nilai namun tidak melebihi akmulasi penurunan nilai yang telah dicatat. etika
perusahaan
menggunakan
model
revaluasi
dalam
mengukur aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual, maka aset tersebut
harus
direvaluasi
ke
nilai
+ajarnya
sesaat
sebelum
direklasi0kasi. Setelah reklasi0kasi, biaya menjual dikurangkan dan diakui sebagai rugi penurunan nilai sebagai bagian laba rugi periode berjalan. etika kondisi tidak terpenuhinya lagi criteria pengakuan aset tidak lancer sebagai dimiliki untuk dijual atau perusahaan mengubah rencana untuk tidak menjual aset ini. :aka entitas harus menghentikan pengklasi0kasian aset tersebut sebagai dimiliki untuk dijual. #ntuk aset yang dihentikan penjualannya, selanjutnya harus diukur pada nilai yang
lebih rendah antara4 .
'ilai tercatat aset sebelum aset diklasi0kasikan sebagai dimiliki
untuk
dijual
disesuaikan
dengan
penyusutan,
amortisitas atau penilaian kembali yang telah diakui jika .
aset tesebut tidak diklasi0kasikan atau 'ilai terpulihkan pada saat tanggal keputuasan untuk tidak menjual. &alam penyajiannya, aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual
harus disajikan secara terpisah dengan kelompok lainnya pada laporan posisi keuangan. Aset semacam ini disajikan sebagai kelompok aset terpisah dalam kelompok aset tidak lancar dimiliki untuk dijual dalam kelompok aset lancar. Pengungkapan Aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual atau pada periode saat asetdijual entitas mengungkapkan inormasi berikut ini pada catatan ataslaporan keuangan4 . .
#raian mengenai aset tersebut #raian akta dan keadaan tentang penjualan, cara dan +aktu
. -.
pelepasan euntungan atau kerugian yang diakui &alam hal terdapat perubahan rencana penjualan, maka diungkapkan uraian akta dan keadaan yang mendukung keputusan tersebut dan dampak terhadap hasil operasi.
