UFCD: 6220 – Orçamentação de Serviços Públicos
Formador(a): Rosalina Machado Machado
1. LEI DO ENQUADRAMENTO ORÇAMENTAL ............................................ ............................................................. ................. 3 1.1 ELEMENTOS DE ESTRUTURA DO ORÇAMENTO ............................................... ................................................... .... 4 1.2 PRINCÍPIOS E REGRAS ORÇAMENTAIS ............................................ ................................................................ .................... 6 ....................................................................... .............................................. ........................ .. 6 Princípios orçamentais ............................................... ..................................................................... .............................................. ............................... .......... 8 Regras orçamentais ............................................ ......................................................... ........... 10 2. M ÉTODOS DE ELABORAÇÃO ORÇAMENTAL .............................................. 2.1 ORÇAMENTO FUNCIONAL ........................................... .................................................................... ....................................... .............. 10 2.2 ORÇAMENTO POR PROGRAMAS ............................................... ....................................................................... ........................... ... 11 2.3 ORÇAMENTO POR ACTIVIDADES ............................................. ..................................................................... .......................... .. 13 2.4 ORÇAMENTO ..................................................................... ....................................... .............. 14 RÇAMENTO BAS E- ZERO ............................................ 2.5 ORÇAMENTO DE RES ..................................................................... .............................. ...... 15 RES ULTA ULTADOS DOS ............................................. .............................................................. .................. 16 3. EXECUÇÃO E CONTROLO ORÇAMENTAL ............................................ ....................................................................... .................................. ......... 16 3.1 FASES E PROCEDIMENTOS .............................................. ....................................................................... ............................... ...... 17 3.2 A LTERAÇÕES ORÇAMENTAIS .............................................. ...................................... 17 3.3 ANÁLISE DE INDICADORES E RÁCIOS ORÇAMENTAIS ...................................... .................................................................. ...................... 21 3.4 D ESVIOS E MEDIDAS CORRECTIVAS ............................................ DESPESAS ............................................................. 22 3.5 CONTROLO ORÇAMENTAL – DESPESAS RECEITAS ............................................................. 23 3.6 CONTROLO ORÇAMENTAL – RECEITAS
1.
LEI DO ENQUADRAMENTO ORÇAMENTAL
Lei de Enquadramento Orçamental constitui a pedra angular do sistema de organização, apresentação, debate, aprovação, execução, fiscalização e controlo do Orçamento do Estado. Na ordem constitucional representa o quadro jurídico fundamental que preside à concretização do princípio do consentimento - elemento essencial do Estado de direito democrático. O primado da lei e a salvaguarda da legitimidade, da origem e do exercício aferem- se no modo como a representação cívica e política se materializa. A presente obra procede a um comentário da Lei de Enquadramento Orçamental bastante completo e actualizado, a partir da doutrina e da jurisprudência, de modo a auxiliar os estudantes, os parlamentares e os juristas na tarefa sempre aliciante da interpretação do direito constituído.
A Lei de Enquadramento Orçamental (LEO) constitui uma peça chave para a organização, apresentação, debate, aprovação, execução, fiscalização e controlo do Orçamento
de
Estado.
Na
ordem
constitucional
representa
o
fundamental que preside à concretização do princípio do consentimento
quadro
jurídico
- pedra angular
do Estado de direito democrático. O primado da lei e a salvaguarda da legitimidade da origem e do exercício aferem- se no modo como a representação cívica e política se materializa.
A actual LEO resulta de um longo trabalho que culminou numa laboriosa negociação parlamentar que teve o seu termo no final da sessão legislativa de 2000- 2001, mas que só pode ser compreendido a partir da iniciativa do Professor António de Sousa Franco que, enquanto Ministro das Finanças, desencadeou a criação de uma Comissão presidida pelo Dr. Jorge Costa Santos (despacho n.º 12087 97 - XIII, de 10 de Março de 1997), a qual realizou um notável trabalho que não viria a ser aproveitado integralmente e que propôs uma alteração profunda de todo o regime de enquadramento orçamental. Procurando ver longe e largo, os autores da reflexão e das propostas para uma LEO propuseram- se estabelecer um verdadeiro código, capaz de preencher os vazios existentes na matéria, superando o carácter muito tímido, fragmentário e insuficiente das diferentes versões da LEO no âmbito da vigência da Constituição de 1976. Infelizmente, porém, a ambição da proposta não teve a sequência desejada, ficando aquém do desejável. A nova lei, fundada na proposta, apesar da timidez, agravada pela
inexistência à altura de uma maioria parlamentar coerente, representou, de qualquer modo, um avanço significativo em relação à anterior. A proposta da Comissão visava corresponder às tendências mais avançadas do direito comparado, no sentido da consolidação dos diferentes sectores e subsectores das Administrações Públicas, indo ao encontro dos compromissos europeus de acrescido rigor financeiro inerentes à disciplina orçamental e ao combate aos défices excessivos. Importa, porém, referir que a lei actual, carecendo ainda de muitos aperfeiçoamentos e completamentos, corresponde a um progresso assinalável - que poderá ser melhor realizado se, como tudo leva a crer, a Assembleia da República na sua reforma interna reforçar, na prática, a ligação entre o processo orçamental e a prestação de contas, efectivando a responsabilidade política e incrementando a articulação com o Tribunal de Contas, com valorização da Conta Geral do Estado e do respectivo parecer elaborado pelo órgão jurisdicional de julgamento de contas públicas. A recente reforma de 2006 do Tribunal de Contas insere - se, aliás, nesta preocupação. Importa, contudo, não esquecer as propostas da Comissão nomeada pelo Professor Sousa Franco, que deverão estar presentes em futuras alterações da LEO, uma vez que o aperfeiçoamento do processo orçamental e a sua ligação à "acountability" e à aprovação das contas revela- se essencial para o cumprimento rigoroso do compromissos quanto à sustentabilidade das Finanças Públicas. Aliás, a criação de uma Unidade Técnica de Acompanhamento Orçamental na Assembleia da República constituiu um passo de alcance assinalável, em especial no tocante a uma corresponsabilização acrescida do Parlamento no respeito dos compromissos europeus assumidos no âmbito da União Económica e Monetária e na salvaguarda do princípio da equidade intergeracional.
1.1
ELEMENTOS DE ESTRUTURA DO ORÇAMENTO
O que é Orçamento Público?
O Orçamento público é o instrumento de gestão de
maior relevância e provavelmente o mais antigo da administração pública. É um instrumento que os governos usam para organizar os seus recursos financeiros. Partindo da intenção inicial de controle, o orçamento público tem evoluído e vem incorporando novas instrumentalidades. O orçamento reveste-se de diversas formalidades legais. A sua existência está prevista constitucionalmente, materializada anualmente numa lei específica que “estima a receita e fixa despesa” para um determinado exercício. Por
causa dessa característica, as despesas só poderão ser realizadas se forem previstas ou incorporadas ao orçamento.
A Lei de Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa de forma a evidenciar a política econômica, financeira e programa de trabalho do governo, obedecidos os princípios de unidade, universalidade e anualidade.
No Orçamento existem 3 elementos:
económico (previsão da actividade financeira)
político (autorização para a realização dessa actividade)
jurídico (controlo legislativo dos poderes das administrações públicas no domínio financeiro)
Funções do Orçamento:
Nos dias de hoje, podemos reconhecer o orçamento público como um instrumento que apresenta múltiplas funções. A mais clássica delas, a função controle político, teve início nos primórdios dos Estados Nacionais. Além da clássica função de controle político, o orçamento apresenta outras funções mais contemporâneas, do ponto de vista administrativo,
gerencial,
contábil
e
financeiro.
A
função
incorporada
mais
recentemente foi a função de planeamento. De acordo com essa ideia, o orçamento deve espelhar as políticas públicas, propiciando a sua análise pela finalidade dos gastos.
Permite:
gestão eficiente e racional dos dinheiros públicos
definição de políticas financeiras, económicas e sociais
1.2
PRINCÍPIOS E REGRAS ORÇAMENTAIS
De um modo objetivo, podemos dizer que: os princípios orçamentários são aquelas regras fundamentais que funcionam como norteadoras da prática orçamental. São um conjunto de premissas que devem ser observadas durante cada etapa da elaboração orçamental. Um sentido mais rigoroso para esse conceito foi expresso por SANCHES (1997): é um conjunto de proposições orientadoras que balizam os processos e as práticas orçamentais, com vistas a dar-lhe estabilidade e consistência, sobretudo ao que se refere a sua transparência e ao seu controle pelo Poder Legislativo e demais instituições da sociedade... Mesmo reconhecendo a importância dos princípios orçamentais na formulação dos orçamentos, não há uma aprovação absoluta e unânime destes. Segundo SILVA (1962), esses princípios não têm caráter absoluto ou dogmático, mas constituem categorias históricas e, como tais, estão sujeitos a transformações e modificações no seu conceito e significação. Ao analisar os princípios orçamentais, podemos dividir, para fins deste estudo, em duas categorias distintas: os princípios orçamentais clássicos (ou tradicionais) e os princípios orçamentais modernos (ou complementares). Os princípios orçamentais clássicos são aqueles cuja consolidação deu-se ao longo do desenvolvimento do orçamento e surgiram numa época em que os orçamentos tinham forte conotação jurídica. Já os princípios orçamentais modernos começaram a ser delineados na era moderna do orçamento, quando a sua função extrapolou as fronteiras político-legalistas, invadindo o universo do planeamento (programação) e da gestão (gerência).
Princípios orçamentais
Princípio da universalidade :
Pelo princípio da universalidade, todas as receitas e
todas as despesas devem constar da lei orçamental, não podendo haver omissão. Por conta da interpretação desse princípio, os orçamentos da União incorporam receitas e despesas meramente contábeis. Daí os valores globais dos orçamentos ficarem superestimados, não refletindo o verdadeiro impacto dos gastos públicos na economia. Tal ideia se reflete no art. 3º da Lei nº 4.320, de 1964, transcrito a seguir:
Art. 3º A Lei de Orçamentos compreenderá todas as receitas, inclusive as de operações de crédito autorizadas em lei.
Princípio da exclusividade :
No princípio da exclusividade, verifica-se que a lei
orçamental não poderá conter matéria estranha à fixação das despesas e à previsão das receitas. Esse princípio está previsto no art. 165, 8º, da Constituição, incluindo, ainda, a sua exceção, haja vista que a LOA poderá conter autorizações para abertura de créditos suplementares e a contratação de operações de crédito, inclusive por antecipação de receita orçamental.
Princípio
da unidade :
e gastos dos
três
numa única lei devem ser previstas todas as receitas Poderes
da União,
seus órgãos, fundos e entidades da
administração direta e indireta, existindo previsão para o orçamento de investimento nas empresas estatais e, ainda, o orçamento da segurança social.
Princípio da periodicidade ou Anualidade :
de acordo com o princípio da
anualidade, o orçamento deve ter vigência limitada a um exercício financeiro. A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) vem reforçar esse princípio ao estabelecer que as obrigações assumidas no exercício sejam compatíveis com os recursos financeiros obtidos no mesmo exercício.
Princípio da não afetação ou não vinculação:
é um princípio destinado apenas
aos impostos, que diz que é proibida a vinculação de receitas de impostos a órgão, fundo ou despesa, salvo algumas exceções legalmente previstas na lei.
Princípio do equilíbrio:
princípio contido na Lei de Responsabilidade Fiscal, em
que os gastos são condicionados à arrecadação.
Princípio da transparência
Princípio da publicidade:
O princípio da publicidade diz respeito à garantia a
qualquer interessado da transparência e pleno acesso às informações necessárias ao exercício da fiscalização sobre a utilização dos recursos arrecadados dos contribuintes.
Princípio da quantificação dos créditos orçamentários:
refere-se à proibição da
concessão e utilização de créditos ilimitados.
Regras orçamentais
O Orçamento Público é uma previsão das receitas e despesas anuais. Engloba o montante e a discriminação das despesas a efectuar, bem como a forma de as cobrir. Inclui ainda a autorização concedida à Administração Financeira para cobrar
receitas
e
realizar despesas.
Qualquer Orçamento cumpre três conjuntos de funções: - Económicas
(de racionalidade, já que permite uma melhor gestão dos
dinheiros públicos, e de eficácia, pois permite ao Governo conhecer a politica económica do Estado) - Políticas (garante os direitos fundamentais dos cidadãos, ao impedir que sejam tributados sem autorização dos seus legítimos representantes, e o equilíbrio de poderes, já que, através do mecanismo de autorização política, a
Assembleia da
República pode controlar o Governo), e - Jurídicas (através de normas que permitem concretizar as funções de garantia que o Orçamento pretende prosseguir).
Exitem cinco regras orçamentais clássicas, embora nem todas sejam seguidas com frequência:
actualmente
1. Regra da anualidade: qualquer Orçamento tem um ano de vigência e, como tal, uma execução orçamental anual. 2. Regra da plenitude: um só orçamento e tudo no orçamento . Em cada a no, o Estado deve elaborar apenas um Orçamento (unidade), no qual toda s as despesas devem estar inscritas (universalidade).
3. Regra da discriminação orçamental, que comporta três regras relativas à forma de inscrição orçamental das receitas e despesas: a especificação ( deve ser especificada cada receita e cada despesa), a não-compensação (os montantes devem constar no Orçamento de uma forma bruta) e a nãoconsignação (todas as receitas devem servir para cobrir todas as despesas, não se podendo afetar quaisquer receitas à cobertura de determinadas despesas). 4. Regra da publicidade: o OGE tem que ter publicação oficial. 5. Regra do equilíbrio orçamental: o OGE deve ser elaborado de forma a que as receitas previstas cubram na realidade as despesas previstas.
O sentido atual de algumas destas regras orçamentais é, no entanto,diferente do conceito clássico. Algumas regras são frequente ou mesmo
sistematicamente
violadas
na
esmagadora maioria dos países. É
o
caso
das
regras
da
plenitude
(existe
uma
tendência
desorçamentação, pois montantes cada vez maiores de dinheiros públicos
para
fogem
a ao
controlo do OGE, devido à existência de serviços públicos com autonomia financeira e, como tal, com orçamentos próprios) e do equilíbrio (uma vez que em quase todos os países se verificam défices orçamentais, que se acentuam em períodos de dificuldade económica, dado que as receitas públicas têm tendência a diminuir e as despesas a aumentar).
Em Portugal, o regime jurídico do Orçamento de Estado é dualista: a Assembleia da Re pública
aprova
a
Lei
do
Orçamento
(com
o
conteúdo
mínimo
previsto no art o 108 o , n. o 1 da Constituição) e o Governo o Decreto-Lei Orçamental.
A Lei 6/91 de 20 de fevereiro é
o diploma legal atualmente em vigor que
enquadra
o
Orçamento Geral do Estado.
2.
M ÉTODOS DE ELABORAÇÃO ORÇAMENTAL
2.1
ORÇAMENTO FUNCIONAL
O orçamento funcional constituiu o primeiro passo no sentido da reforma da técnica orçamental. Convence-se, e ntão, de que o “orçamento não é só o instrumento finance iro de controle do Poder Executivo pelo Poder Legislativo. Ele exprime a atividade dos serviços públicos encarregados dos gastos gerais da nação, e, de maneira geral, representa, sob forma monetária, as modalidades de intervenção do Estado nas atividades econômicas " Foi preconizado, nos Estados Unidos em 1912, pela Comissão Taft para a obtenção de economia e eficiência no serviço público, a qual recomendou avaliar e autorizar as despesas por funções. "Por essa técnica orçamental, a preocupação é o custo, por unidade, do serviço dado. O que interessa é o objetivo a realizar, o fim a atingir-se no orçamento”. As despesas são classificadas por funções, atividades e tarefas governamentais (educação, saúde, tantas crianças a alfabetizar, tantos doentes a atender) e não por objeto (pessoal, material, serviços de terceiros etc.) como no orçamento tradicional. E essa é a sua característica marcante e essencial, da qual defluem outras que lhe definem a estrutura, tais como: - a mensuração dos custos das unidades de serviço (exemplo: gastos diários por leito em hospitais, exames efetuados, crianças alfabetizadas etc.);
- distribuição das dotações da despesa globalmente, à vista das funções de governo, das atividades e dos serviços a realizar, sem preocupação com a sua especificação e discriminação por objeto; - meio de racionalização das atividades estatais, e sistema descentralizado no sentido de que cada responsável por unidades de serviço participa, no que tange às suas funções, da elaboração dos objetivos e responde pela sua execução, tal como se verifica nas empresas privadas, onde o orçamento funcional teve sua primeira experiência. “O processo orçamental funcional
generaliza, de fato, a ideia de orçamento. Definindo
as tarefas administrativas, contribui para precisar as responsabilidades e revela os seus resultados. Ele implica que todos os escalões administrativos formulem a um tempo a missão correspondente às suas funções, a natureza dos meios a utilizar para atingi-la, a etapa de realização de seus programas e os procedimentos de controle de execução. Ele supõe que esses programas sejam suficientemente flexíveis para serem modificados no curso da execução, de maneira a melhor adaptá-los às tarefas a realizar. Ele supõe que essas realizações - mesmo que não sejam efetivadas à vista de um benefício mensurável sejam feitas ao menor custo financeiro, não para reduzir o volume do orçamento, mas para desembaraçar, liberar recursos, graças aos quais será possível conservar e realizar uma ação a longo prazo. Ele supõe, enfim, que os responsáveis por cada tarefa disponham de autoridade e de meios que lhes permitam atuar suas responsabilidades, porque nada é mais injusto - o que é pouco, nem mais deprimente - o que é grave , do que cravar no pelourinho dos índices de resultado um indivíduo que absolutamente não pode exercer iniciativas para aumentar o rendimento de sua tarefa”.
2.2
ORÇAMENTO POR PROGRAMAS
O orçamento por programa, consagrou a integração entre o planeamento e o orçamento público, pois surgiu precisamente da necessidade de se planear as ações, antes da execução orçamental. Documento da ONU conceitua o orçamento por programa como: um sistema em que se presta particular atenção às coisas que um governo adquire, tais como serviços pessoais, provisões, equipamentos, meios de transporte etc.,
naturalmente, sendo meios que emprega para o cumprimento das suas funções (NAÇÕES UNIDAS, 1971, p.127). O orçamento por programa foi instituído a partir do Decreto-Lei nº 200/67, que consagrou as funções de planeamento e orçamento público. Na lei, está prevista uma classificação das despesas com uma série de funções de Estado, desdobradas em programas de governo, que fazem a ligação entre os planos e o orçamento a ser executado no exercício. Os programas
desdobram-se em subprogramas e os
subprogramas em projetos e atividades. Essa modalidade de orçamento possibilita uma melhor identificação das funções, situação, soluções, objetivos e recursos, dando ênfase às realizações, e não ao gasto apenas, do governo. Os objetivos são viabilizados pelos Programas de Governo. O orçamento por programa surgiu nos Estados Unidos, na década de 1950, com o nome de Planning Programming Budgeting System - PPBS, nas grandes empresas privadas - Du Pont, General Motors e Ford. Em 1949, a primeira Comissão Hoover, nos Estados Unidos, recomendou que se adotasse um orçamento baseado em funções, atividades e projetos, atribuindo-lhe o nome de Orçamento por Realizações (Performance Budgeting). A segunda Comissão Hoover introduziu, por meio da Lei n. 863/1956, uma fórmula mais avançada de Orçamento-Programa, chamada Planing, Programming and Budgeting System (PPBS) – utilizada também no Canadá (BELCHIOR, 1976). Foi efetivado pela Lei nº 4.320/64, que preceitua no seu art. 2º: A Lei de Orçamento conterá a discriminação da receita e da despesa de forma a evidenciar a política económico-financeira e o programa de trabalho do governo, obedecidos os princípios de unidade, universalidade e anualidade. Os princípios do orçamento por programa foram delineados de forma mais clara a partir do Decreto-lei nº 200/1967, que disciplina os aspectos orçamentários, referindo-se, expressamente, ao orçamento por programa. O art. 7º preceitua: A ação governamental obedecerá a planeamento que vise ao desenvolvimento económico-social do país e a segurança nacional, norteando-se segundo planos e programas, elaborados na forma do Título III, e compreenderá a elaboração e atualização dos seguintes instrumentos básicos: a) plano geral de governo; b) programas gerais, setoriais e regionais de duração plurianual; c) orçamento-programa anual; d) programação financeira de desembolso
2.3
ORÇAMENTO POR ACTIVIDADES
O orçamento por atividades ou baseado em atividades é um plano quantitativo financeiro que direciona a empresa a focalizar atividades e recursos visando atingir objetivos estratégicos. É uma ferramenta para obter consenso e compromisso dos colaboradores com o objetivo de guiar a empresa por meio de metas essenciais, que envolvem receita, custo, qualidade, tempo e inovação.
Implementação do orçamento por atividades
As oito etapas do orçamento envolvem uma série de atividades que acontecem um período de vários meses. O processo envolve todo o quadro funcional ou gerente das unidades inclusive marketing, engenharia, produção e áreas de serviço.
Fases do orçamento por actividades
Essas oito etapas do orçamento por atividades são divididas em três fases distintas: contextualização, preparação e revisão e aprovação. Contextualização - esta fase é o guia na elaboração do orçamento. Ela contempla a avaliação do ambiente operacional atual da organização, a atualização e planeamento do produto e o lucro de longo prazo para refletir as mudanças do ambiente, os objetivos do orçamento anual baseado no plano de longo prazo revisando as previsões, metas e formatos exigidos a gerentes individuais com responsabilidade sobre o orçamento. Elaboração - a fase requer análises detalhadas e estimativas de atividades e recursos necessários para atender às atividades. Revisão e Aprovação - consiste em colocar à prova as previsões orçamentárias, com a finalidade de identificar problemas potenciais, definir o plano de ação e aprovar limites para os gastos. Nessa fase são pedidas revisões do orçamento ou este é aprovado. O
orçamento por atividades flui dos produtos, serviços e clientes para os recursos em oito etapas.
2.4
ORÇAMENTO BASE-ZERO
Segundo Caiado (2009, pág. 482), “o orçamento de base zero constitui um processo de
planeamento e orçamentação que exige que cada setor justifique todas as despesas e que a unidade organizacional ou unidade de decisão opere eficiente e eficazmente com um dado nível de recursos.”
Enquanto o orçamento tradicional é elaborado tendo como base a estrutura existente e valores históricos, o orçamento de base zero (OBZ) necessita de aprovação para todas as suas rubricas e para toda a sua estrutura, partindo do “zero”. Portanto não se trata de um
novo tipo de orçamento, mas sim de uma nova filosofia de orçamentação baseada nos pacotes de decisão. Este método foi aplicado, inicialmente, por Peter Pyhr aos setores dos Recursos Humanos e Pesquisa, com ótimos resultados nos valores economizados e na melhor compreensão da organização. O OBZ tem como objetivo determinar o nível mínimo absoluto abaixo do qual a organização não funcionará e os níveis incrementais acima do mínimo que irão trazer melhoria às atividades da organização. As etapas na elaboração deste orçamento de base zero são as seguintes: − Identificar
as atividades de decisão;
− Determinar − Analisar
as hipóteses existentes para a base do planeamento e orçamento;
as atividades de decisão e decidir propostas-base;
− Classificar
as propostas-base;
− Preparar os orçamentos; − Controlar
os resultados.
Este tipo de orçamento associa os processos de planeamento, orçamentação e de controlo de uma organização, obrigando a que a organização detenha um sistema de planeamento e a que os gestores desenvolvam medidas quantitativas para a sua
avaliação a curto prazo. Assim, será possível relacionar o funcionamento do planeamento com a quantidade de trabalho de cada unidade da organização. Consequentemente, este processo será utilizado como um instrumento de controlo na análise futura do funcionamento da organização.
2.5
ORÇAMENTO DE RESULTADOS
Como o próprio nome já diz, OpR é um sistema em que o orçamento de uma instituição, órgão ou empresa está diretamente vinculado à obtenção de um resultado específico e pré-determinado. Desta forma, procura-se evitar a alocação inadequada dos recursos financeiros ou mesmo o seu desperdício. Supondo que um órgão voltado à promoção de saúde, por exemplo, queira ampliar o número de atendimentos básicos realizados por ano, é possível atrelar seu orçamento anual à execução de ações que comprovadamente levam ao atingimento deste resultado pretendido, tais como contratação de mais médicos e aquisição de novos espaços e equipamentos. Portanto, o OpR pode ser considerado uma estratégia bastante importante à Administração Pública no desempenho de suas funções, permitindo, inclusive, que os serviços prestados atinjam aos beneficiários com maior eficácia e qualidade. No entanto, a implementação de OpR não se esgota na elaboração orçamental, é preciso desenvolver mecanismos que possam indicar que o OpR cumpre com a sua finalidade primordial, que é o atingimento dos resultados pretendidos. E é neste contexto que se insere o monitoramento e a avaliação. Não basta direcionar o orçamento à execução de atividades focadas no atingimento de um resultado, é necessário, sobretudo, monitorar e avaliar se estas atividades realmente contribuem para o atingimento deste resultado, sendo a criação de indicadores de desempenho a ferramenta mais indicada para este fim. Isto porque são os indicadores que irão medir o desempenho da instituição, órgão ou empresa na concretização do OpR, avaliando se o resultado pretendido foi ou não atingido. Adicionalmente, estes indicadores também permitem identificar eventuais obstáculos e desafios à concretização do OpR, possibilitando a realização dos ajustes necessários antes da ocorrência de prejuízos irreparáveis. Diante disso, são ferramentas essenciais para garantir a adequada alocação do orçamento.
A Organização das Nações Unidas, por meio do documento intitulado Results-Based Management in the United Nations Development System: Progress and Challenges ,
reforçou este entendimento ao definir que o OpR consiste na: (i)
formulação do orçamento baseada em objetivos pré-definidos e resultados esperados; cujos
(ii)
resultados justificam os recursos despendidos nas atividades, que estão necessariamente relacionadas ao seu cumprimento; e em que
(iii)
a performance e o desempenho são medidos por indicadores objetivos.
Portanto, além de vincular o orçamento a atividades necessárias ao atingimento de um resultado específico, é essencial ao projeto de OpR que este resultado esperado possa ser mensurado, pois é a partir desta mensurabilidade que os indicadores apropriados são elaborados. Assim como os inúmeros instrumentos de gestão existentes, o OpR e seus indicadores devem ser sistematicamente acompanhados, de forma automatizada, mecânica ou até mesmo manual. Por isso, durante sua elaboração, além de ter em mente a viabilidade dos resultados esperados, é fundamental ser preciso na definição dos indicadores e realista quanto às possibilidades de acompanhamento .
3.
EXECUÇÃO E CONTROLO ORÇAMENTAL
3.1 FASES E PROCEDIMENTOS A implementação do controlo orçamental deve passar pelas seguintes fases: - Elaborar orçamentos para todas as unidades dentro de uma organização e remeter para os gestores a sua quota parte de responsabilidade no orçamento geral. - Comparação contínua do desempenho real contra os resultados orçamentados, de forma a se conhecerem os desvios, analisá- los e fazer o seu report. - Tomada de ações corretivas adequadas quando o desempenho real se desvia significativamente do desempenho planeado. - Revisão dos orçamentos à luz da alteração significativa das circunstâncias.
3.2
ALTERAÇÕES ORÇAMENTAIS
As alterações orçamentais destinam-se a permitir uma adequada execução orçamental, ocorrendo a despesas inadiáveis, não previsíveis ou insuficientemente dotadas no Orçamento do Estado, e podem assumir as seguintes formas: a) Transferências de verbas entre rubricas de despesa, dentro do mesmo capítulo, cuja classificação funcional não altere os valores constantes do mapa III a que se refere o n.º 1 do artigo 12.º da Lei n.º 6/91;
b) Transferências de verbas com contrapartida na dotação provisional; c) Créditos especiais, traduzidos na inscrição ou reforço de dotações de despesa, com compensação no aumento da previsão das receitas consignadas ou dos saldos de dotações de anos anteriores;
d) Modificações na redacção de rubricas, desde que não constituam designações tipificadas da classificação económica.
Se as despesas forem apresentadas por programas, ao abrigo do n.º 2 do artigo 12.º da Lei n.º 6/91, podem ainda efectuar-se, dentro de cada programa, alterações dos montantes das dotações dos ministérios ou capítulos, nos termos do n.º 3 do artigo 20.º da referida lei.
3.3
ANÁLISE DE INDICADORES E RÁCIOS ORÇAMENTAIS
Rácios nos estudos da economia da organização tem-se verificado ser útil o uso de «relações» de quociente entre grandezas económicas típicas. Muitos vocábulos têm sido utilizados para designar tais relações, nomeadamente, índice, grau, quociente, indicadores, rácio, coeficiente, etc. Universalmente, tem-se adoptado a palavra rácio, neologismo correspondente ao inglês “ ratio”, que procede do étimo latino ratio (razão).
Rácio: Relação de quociente entre duas grandezas correlacionadas e típicas da situação, da actividade ou do rendimento, potencial ou efectivo, de uma organização real, ideal ou de uma média de empresas. “A técnica estabelecida pelos analistas financeiros consiste em estabelecer relações
entre contas e agrupamentos de contas do Balanço e de Demonstração de resultados entre outras grandezas económico – financeiras”.
Classificação dos rácios Entre as inúmeras classificações de racios que poderão formular-se.
Vejamos as mais vulgares: a) Quanto aos objectivos da análise - o mesmo e dizer quanto á natureza dos fenómenos que os rácios procuram revelar ou medir, assim se poderá falar em:
- rácios financeiros (rácios de análise financeira), - rácios económicos (rácios de análise económica), - rácios económicos – financeiros e rácios técnicos.
Rácios financeiros: São extraídos da contabilidade, designadamente de balanços, contas de ganhos e perdas e de exploração e orçamentos. Através deles procura – apreciar – se a estrutura financeira, os aspectos de financiamento da empresa – origens e aplicações do capital (lato senso) – , a capacidade de crédito, a solvibilidade da empresa, as politicas financeiras seguidas, etc.
Rácios económicos: São os anteriores, são também calculadas a partir de cifras da contabilidade, mas alguns deles baseiam-se mais particularmente nas estatísticas de produção e de venda. Com estes rácios procura apreciar-se especialmente a situação económica, a estrutura patrimonial e a marcha da empresa (formação do lucro, andamento dos custos e proveitos auto – financiamento, etc.)
Rácios económicos – financeiros: A caracterização destes rácios deduz – se facilmente da sua designação e das espécies simples anteriores. Como exemplos podemos citar os rácios de rendibilidade das vendas, de rotações de “stocks”,
do capital, etc. Rácios
técnicos Respeitam geralmente á produção ou ás actividades especificamente tecnológicas da organização e os seus termos expressam-se frequentemente em quantidades físicas. Baseiam-se em estatísticas da produção, do rendimento e utilização das máquinas, de produtividade da mão – de – obra, etc. É nestes rácios que assenta predominantemente o exame das produtividades _ dos equipamentos, da mão – de –
obra, etc. – Expressas em unidades – tipo (horas de máquinas, horas de trabalho de operários, rendimento de matérias, etc.).
b) Quanto a técnica da sua construção Os rácios podem classificar-se em efectivos, orçamentais, médios ou básicos e pilotos ou ideias. Os rácios efectivos e orçamentais são rácios de observação, mas os restantes não têm propriamente tal finalidade, antes são instrumento para essas observações, são elementos de comparação com os rácios efectivos e orçamentais. Rácios efectivos - Os efectivos são extraídos directamente do balanço, das contas de exploração ou das estatísticas da produção, das vendas, dos rendimentos, etc., de determinada empresa em particular. Rácios orçamentais - Os respeitantes a dados extraídos de orçamentos. Rácios médios ou básicos - Os representativos de uma empresa «média» do ramo em observação. São obtidos através de médias estatísticas simples baseadas em dados de muitas empresas ou, de preferência, de médias combinadas de forma a eliminarem-se defeitos de valores erráticos. Porem, note-se, que os rácios médios só poderão ter utilização se basearem em valores correctos o que importa não só a seriedade na confecção dos dados das empresas mas também a uniformidade quanto ao conteúdo das contas e aos critérios de valorimetria e do apuramento de resultados. É nos Estados Unidos da América que a determinação de rácios médios e o seu emprego como instrumento de análise estão mais generalizados. As associações de Credit Men servem-se, no estudo da situação financeira das empresas, de um número limitada de rácios médios calculados por ramos de actividades económica, afim de determinarem os riscos na concessão de crédito. Observam aliás, três tipos de elementos ou factores a que atribuem determinada importância relativa entre si: Factor pessoal, factor financeiro e factor conjuntural ou económica. As observações de natureza pessoal respeitam a um conjunto de elementos variados acerca dos dirigentes das organizações que vão desde a competência profissional, idoneidade moral, e fortuna pessoal até a aspectos muito particulares (hábitos de vida,
relações sociais, etc.) O factor financeiro é examinado através dos elementos da contabilidade e do orçamento.
Supondo que, do exame dos dados de um grande número de empresas de um ramo em observação e relativamente a determinada época, se obtinham os seguintes valores para os rácios acima apontados através do cálculo de medidas estatísticas e se lhes atribuía aqueles coeficientes de importância:
3.4
D ESVIOS E MEDIDAS CORRECTIVAS
A análise dos desvios é utilizada para identificar e explicar as razões para a diferença entre os resultados orçamentados e reais, sendo depois levadas a cabo ações corretivas quando o desempenho real se desvia significativamente do desempenho planeado. A análise dos desvios é uma ferramenta de controlo orçamental que avalia o desempenho através de desvios entre os valores orçamentados e os valores reais.
A análise dos desvios envolve tipicamente o isolamento de diferentes causas para a variação nos rendimentos (proveitos) e gastos (custos), durante um determinado período, face aos resultados orçamentados.
3.5
CONTROLO ORÇAMENTAL – DESPESAS
Despesas Públicas
Despesas de Capital: são
aquelas que são feitas na aquisição de bens duradouros
que potencializam o aumento da capacidade produtiva do país. Realizam- se ao longo de um ano mas os seus efeitos perduram nos anos seguintes (Investimentos: estradas, pontes etc.; reembolsos de empréstimos)
Despesas Correntes: são
aquelas que têm de ser efectuadas para garantir o
funcionamento normal da administração pública (salários da função pública, canetas, papel, transferências sociais)
Controlo orçamental das despesas
Tem como finalidade permitir o controlo da execução orçamental da despesa durante o exercício, devendo a coluna «Classificação económica» apresentar um nível de desagregação idêntico ao do orçamento.
Faculta informação sobre: «Dotações corrigidas» - valores orçamentados, modificados ou não através de alterações orçamentais ou de reposições abatidas nos pagamentos ocorridas no decurso do exercício; «Compromissos assumidos» - importâncias correspondentes a contratos de aquisições de bens e serviços, independentemente da concretização da obrigação ou do seu pagamento no próprio exercício;
«Despesas pagas» - pagamentos efectuados no exercício, incluindo o período
complementar, desagregados em função de obrigações assumidas no exercício ou em exercícios anteriores;
«Diferenças» - diferenças entre: a) Os valores orçamentados (disponíveis) e os compromissos assumidos; b) Os valores orçamentados (disponíveis) e as despesas pagas; c) Os compromissos assumidos e as despesas pagas.
«Grau de execução orçamental» - percentagem de realização das despesas pagas em relação ao orçamento corrigido.
3.6
CONTROLO ORÇAMENTAL – RECEITAS
Receitas públicas
Correntes: Receitas Tributárias ou Coativas: fixadas
através da Lei, tendo os particulares de se
submeter às condições impostas (IVA, taxa sobre consumo de tabaco ISP)
De Capital: Receitas
Patrimoniais
ou
Voluntárias: correspondentes
ao valor da venda
pelo Estado aos particulares de uma parcela do seu património, sendo os preços fixados contratualmente
Receitas Creditícias: resultantes
Privatizações: resultantes
da contracção de empréstimos
da venda de empresas (ou partes de empresas) estatais
O imposto é uma prestação:
coactiva: todos os cidadãos pecuniária: prestação
em dinheiro
unilateral: o particular
estabelecida por lei
previstos na lei estam sujeitos ao seu pagamento
que paga o imposto não recebe directamente nada em troca
sem carácter de sanção: sem multas
Impostos Directos: incidem
sobre as fontes de rendimento e da riqueza (IRS, IRC etc..)
Impostos Indirectos: incidem
sobre a utilização do rendimento das famílias e das
empresas (IVA, ISP, imposto sobre consumo de álcool etc.)
Controlo orçamental - Receita
Tem como finalidade permitir o controlo da execução orçamental da receita durante o exercício, devendo a coluna «Classificação económica» apresentar um nível de desagregação idêntico ao do orçamento e ser organizada de forma a evidenciar as receitas gerais do orçamento e as receitas próprias.
Faculta informação sobre: «Previsões corrigidas» - valores orçamentados, modificados ou não através de alterações orçamentais; «Receitas por cobrar no início do ano» - receitas já liquidadas em anos anteriores, mas ainda não cobradas; «Liquidações anuladas» - importâncias que, embora já tivessem sido liquidadas, foram anuladas antes da cobrança; «Receitas cobradas brutas» - importâncias arrecadadas não afectadas pelo valor dos reembolsos e restituições; «Reembolsos e restituições» - importâncias emergentes de recebimentos indevidos, evidenciando o apuramento das importâncias a reembolsar emitidas e os valores efectivamente pagos; «Receitas cobradas líquidas» - receitas cobradas brutas subtraídas dos reembolsos e restituições; «Receitas por cobrar no final do ano» - importâncias liquidadas ainda não objecto de cobrança; «Grau de execução orçamental» - percentagem das receitas cobradas líquidas em relação às previsões corrigidas.
