IV Aplicación Práctica Principales alcances de la Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo de la NIIF para las PYMES Ficha Técnica Autor : C.P. Toño Gaytán Ortiz Título : Principales alcances de la Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo de la NIIF para las PYMES Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 224 - Primera Quincena de Febrero 2011
1. Introducción Como ya es conocido, el Consejo Normativo de Contabilidad (CNC) es el órgano encargado de oficializar las Normas Internacionales de Contabilidad a aplicarse en el sector privado en nuestro país, en cumplimiento de su atribución en el año 2010 oficializa las Normas Internacionales de Información Financieras para las Pequeñas y Mediana empresas (NIIF para las PYMES), según Resolución CNC Nº 045-2010-EF/94, que se publicó el 30 de noviembre de 2010 y que entró en vigencia según el art. 3º de la resolución, el 1 de enero de 2011. Las NIIF para las PYMES es una norma desarrollada y publicada por el IASB1 en julio 2009 con el propósito de que la norma sea aplicada por las empresas privadas y sin obligación pública de rendir cuentas en la elaboración de sus Estados Financieros con propósito de información general y otros tipos de información financiera. En nuestro país los obligados a aplicar las NIIF para las PYMES son las empresas que tienen ingresos anuales por ventas de bienes y/o servicios o tengan activos totales, menores, en ambos casos a tres mil (3,000) Unidades Impositivas Tributarias y que no estén bajo la supervisión y control de la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones-SBS, tampoco se encuentren bajo la supervisión y control de la Comisión Nacional Supervisora de Empresas y Valores-CONASEV. Pero las PYMES podrían optar por aplicar las NIIF completas por diversos motivos, tales como: el encontrarse dentro de un grupo económico que posiblemente tenga que consolidar Estados Financieros, en dicho caso por el criterio de uniformidad tendrá que aplicar las NIIF completas, o tiene como política contable de valorar los activos inmovilizados al valor revaluado, etc. Pero si opta por aplicar las NIIF completas, en el futuro ya no podrá aplicar las NIIF para las PYMES, por lo que se debe evaluar con cuidado el tipo de NIIF a aplicar desde el 2011 en adelante. 1 El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en ingles: The International Accounting Standards Board).
IV-8
Instituto Pacífico
Además es de aclarar que las NIIF para las PYMES es una norma que está preparada en base a las NIIF completas, por lo que es necesario su conocimiento de las NIIF completas para aplicar adecuadamente las NIIF para las PYMES. Por todo lo indicado líneas arriba creo que es de importancia ir desarrollando algunas secciones de la Norma contable para las PYMES, en comparación con las Normas contable completas, en este artículo trabajaremos sobre las Propiedades, Planta y Equipo.
2. Alcance de la sección 17 de normas contable Esta sección se aplicará a la contabilidad de las propiedades, planta y equipo, así como a las propiedades de inversión cuyo valor razonable no se pueda medir con fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado. Pero si el valor razonable de las propiedades de inversión se puede medir con fiabilidad, sin costo o esfuerzo desproporcionado, serán tratados por la sección 16 Propiedades de Inversión. En el alcance de la Sección 17 Norma Contable para las Pequeñas y Medianas Empresas no difiere del alcance del la NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo, por lo que no se presenta mayor dificulta para advertir en qué casos se aplica esta sección de la norma. La sección 17 en sus párrafo 17.2 hace precisión de lo que se considera como Propiedades, Planta y equipo: indica que son activos tangibles que se mantienen para su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, para arrendarlos a terceros o con propósitos administrativos, y se esperan usar durante más de un período. Esta misma precisión o definición da la NIC 16 en su párrafo 6.
3. Reconocimiento Una entidad aplicará los criterios de reconocimiento del párrafo 2.272 para determinar si reconocer o no una partida de propiedades, planta o equipo. Por lo tanto, la entidad reconocerá el costo de un elemento de propiedades, planta y equipo como un activo si y sólo si es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros asociados con el elemento y el costo del elemento puede medirse con fiabilidad. 2 Sección 2 de las NIIF para las PYMES: Conceptos y Principios Generales, cuyas fuentes son: El Marco Conceptual del IASB y la NIC 1 Presentación de Estados Financieros.
Las piezas de repuesto y el equipo auxiliar se registran habitualmente como inventarios y se reconocen en el resultado del período cuando se consumen. Sin embargo, las piezas de repuesto importantes y el equipo de mantenimiento permanente son propiedades, planta y equipo cuando la entidad espera utilizarlas durante más de un período. De forma similar, si las piezas de repuesto y el equipo auxiliar sólo pueden ser utilizados con relación a un elemento de propiedades, planta y equipo, se considerarán también propiedades, planta y equipo. Los terrenos y los edificios son activos separables y una entidad los contabilizará por separado, incluso si hubieran sido adquiridos de forma conjunta. No se muestra variación con respecto a lo señalado en los párrafos 7 y 8 de la NIC 16.
4. Medición en el momento del reconocimiento Una entidad medirá un elemento de propiedades, planta y equipo por su costo en el momento del reconocimiento inicial. Además, la norma señala, al igual que la NIC 16, los componentes del costo de las propiedades, planta y equipo: a) El precio de adquisición, que incluye los honorarios legales y de intermediación, los aranceles de importación y los impuestos no recuperables, después de deducir los descuentos comerciales y las rebajas. b) Todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. Estos costos pueden incluir los costos de preparación del emplazamiento, los costos de entrega y manipulación inicial, los de instalación y montaje y los de comprobación de que el activo funciona adecuadamente. c) La estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del elemento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, la obligación en que incurre una entidad cuando adquiere el elemento o como consecuencia de haber utilizado dicho elemento durante un determinado período, con propósitos distintos al de producción de inventarios durante tal período. Como podemos apreciar la NIIF para las PYMES, considera todos los costes relaN° 224
Primera Quincena - Febrero 2011
IV
Área Contabilidad y Costos cionados directamente con la obtención de una propiedad, planta y equipo como parte integrante del costo inicial a reconocer en nuestros libros y registros contables.
5. Medición posterior al reconocimiento inicial de una propiedad, planta y equipo Una entidad medirá todos los elementos de propiedades, planta y equipo tras su reconocimiento inicial al costo menos la depreciación acumulada y cualesquiera pérdidas por deterioro del valor acumulado. Una entidad reconocerá los costos del mantenimiento diario de un elemento de propiedad, planta y equipo en los resultados del período en el que incurra en dichos costos. En este punto de la NIIF para las PYMES, se evidencia la principal diferencia con la NIC 16 Propiedad Planta y Equipo, puesto que en esta última norma se tiene dos alternativas para poder valorar la propiedad, planta y equipo en el momento de medición posterior al reconocimiento inicial, éstas dos alternativas son: el modelo del costo y el modelo de revaluación. Como podemos ver en la NIIF para las PYMES sólo se admite el modelo del costo sin admitir el modelo de Revaluación. El párrafo 29 de la NIC 16 indica: La entidad elegirá como política contable el modelo del costo o el modelo de revaluación y aplicará esa política a todos los elementos que compongan una clase de propiedades, planta y equipo.
6. Depreciación En los párrafos 17.16 y 17.17 de la NIIF para las PYMES en cuanto a la depreciación indica lo siguiente: Si los principales componentes de un elemento de propiedades, planta y equipo tienen patrones significativamente diferentes de consumo de beneficios económicos, una entidad distribuirá el costo inicial del activo entre sus componentes principales y depreciará cada uno de estos componentes por separado a lo largo de su vida útil. Otros activos se depreciarán a lo largo de sus vidas útiles como activos individuales. Con algunas excepciones, tales como minas, canteras y vertederos, los terrenos tienen una vida ilimitada y por tanto no se deprecian. El cargo por depreciación para cada período se reconocerá en el resultado, a menos que otra sección de esta NIIF requiera que el costo se reconozca como parte del costo de un activo. Por ejemplo, la depreciación de una propiedad, planta y equipo de manufactura se incluirá en los costos de los inventarios. Los párrafos citados tienen su fuente en los párrafos 43 al 49 de la NIC 16, por lo N° 224
Primera Quincena - Febrero 2011
que no se aprecia mayor diferencia con relación al tratamiento de la depreciación.
7. Importe depreciable y período de depreciación Una entidad distribuirá el importe depreciable de un activo de forma sistemática a lo largo de su vida útil. Como podemos ver la norma contable menciona que la depreciación se efectúa en base a la vida útil estima del bien, por lo que es de aclara que la contabilización del gasto por la depreciación del ejercicio es en aplicación de la norma contable más no la norma tributaria, la tasa de depreciación que señala como tasa máxima la norma tributaria es para efectos de determinar el Impuesto a la Renta y debe ser manejado a nivel de papeles de trabajo, lo que se mostrará en nuestros libros y registros contables es la depreciación contable en base a la estimación de vida útil que se le asigne a cada una de las propiedades, planta y equipo. La depreciación de un activo comenzará cuando esté disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la gerencia. La depreciación de un activo cesa cuando se da de baja en cuentas. La depreciación no cesará cuando el activo esté sin utilizar o se haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo. Sin embargo, si se utilizan métodos de depreciación en función del uso, el cargo por depreciación podría ser nulo cuando no tenga lugar ninguna actividad de producción. La norma señala en su párrafo 17.21 los factores a tener en cuenta para determinar la vida útil de activo inmovilizado, tal como se puede advertir en el párrafo 56 de la NIC 16, por tanto los factores a considerar son: a. La utilización prevista del activo. El uso se evalúa por referencia a la capacidad o al producto físico que se espere del mismo. b. El desgaste físico esperado, que dependerá de factores operativos tales como el número de turnos de trabajo en los que se utilizará el activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el grado de cuidado y conservación mientras el activo no está siendo utilizado. c. La obsolescencia técnica o comercial procedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la demanda del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo. d. Los límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como las fechas de caducidad de los
contratos de arrendamiento relacionados.
8. Métodos de depreciación Al igual que la NIC 16, el párrafo 17.22 de la NIIF para las PYMES se señala 3 métodos a tener en cuenta para la depreciación, éstos son: el método lineal, el método de depreciación decreciente y los métodos basados en el uso, como por ejemplo el método de las unidades de producción.
9. Baja en cuentas de las propiedades, planta y equipos Tanto la NIC 16 así como la sección 17 de la NIIF para las PYMES contempla lo siguiente: una entidad dará de baja en cuentas un elemento de propiedades, planta y equipo, cuando disponga de él o cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros por su uso o disposición. Una entidad reconocerá la ganancia o pérdida por la baja en cuentas de un elemento de propiedades, planta y equipo en el resultado del período en que el elemento sea dado de baja en cuentas (a menos que la sección 203 Arrendamientos requiera otra cosa en caso de venta con arrendamiento posterior). La entidad no clasificará estas ganancias como ingresos de actividades ordinarias.
Caso Práctico La empresa El Conde S.A.C. se dedica a la distribución de abarrotes, el 2 de enero 2011 adquiere una camioneta para emplearlo en el reparto de las mercaderías. El costo de adquisición de la camioneta es de S/.35,000.00, en el mismo mes incurre en los gastos por acondicionamiento del vehículo para que se amplié la capacidad de carga, por lo que el prestador de este servicio emite una factura por S/.1,500.00 más IGV. Para este vehículo se le ha estimado una vida útil de 10 años. Por otro lado, hace la importación de una máquina etiquetadora, al que se le estima una vida útil de 8 años, el detalle de esta operación es la siguiente: Descripción
T.C.
Datos
Factura FOB
2.84
$5,000.00 $500.00
Flete Internacional
2.84
Seguro
2.84
$300.00
Advalórem 17%
2.84
$986.00
IGV
2.84
$1,289.34
Comisión de Agente de Aduanas
S/.546.22
Flete local
S/.168.07
3 Para el caso de la NIC 16, es la NIC 17 Arrendamientos.
Actualidad Empresarial
IV-9
IV
Aplicación Práctica
El tipo de cambio a utilizar es referencial para efectos prácticos. Se solicita mostrar el tratamiento contable aplicando la NIIF para las PYMES y las cuentas del Plan Contable General Empresarial. Solución: Para proceder a contabilizar se debe tener en cuenta lo indicado en los párrafos 17.9 y 17.10 de la sección 17 de la NIIF para las PYMES, en dichos párrafos indican los elementos que forman parte del costo de las propiedades, planta y equipo, por lo indicado el asiento a efectuar para reconocer la adquisición del vehículo sería la siguiente:
Cálculo de la Depreciación Depreciación anual
3,650.00
Depreciación mensual
S/.304.17
33 INM., MAQUINARIA Y EQUIPO 36,500 334 Equipo de Transporte 3341 Vehículos Motorizados 33411 Costo4 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 6,935 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cta. Propia 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 465 Pasivo por Compra de Activo Inmoviliz. 4654 Inm., Maquinaria. y Equipo x/x Por el reconocimiento del vehículo como activo inmovilizado
HABER
T.C.
92 GASTOS DE VENTAS 921 Gastos de Ventas 79 CARGAS IMPUT. A CTA. DE COSTOS Y GAST. 791 Cargas Imput. a Cta. de Ctos. y Gastos x/x Por el destino del gasto
304.17
304.17
Datos
Costo Importación en S/.
2.84
$5,000.00
14,200.00
14,200.00
2.84
$500.00
1,420.00
1,420.00
Seguro
2.84
$300.00
852.00
852.00
Advalórem 17%
2.84
$986.00
2,800.24
2,800.24
IGV
2.84
$1,289.34
3,661.73
3,661.73
Comisión de Agente de Aduanas
S/.546.22
546.22
103.78
650.00
Flete local
S/.168.07
168.07
31.93
200.00
—————— X ——————
43,435
43,435
Total en S/.
Flete Internacional
208.19
DEBE
3,797.44 23,783.97
vienen... —— X ——————
2,498.32
Depreciación mensual
43,435
IGV en S/.
Factura FOB
Depreciación anual
HABER
33 INM., MAQUINARIA Y EQUIPO 19,986.53 336 Equipos Diversos 3369 Otros Equipos 33691 Costo 40 TRIB., CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 3,797.44 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cta. Propia 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 23,783.97 465 Pasivo por Compra de Activo Inmoviliz. 4654 Inm., Maq. y Equipo x/x Por el reconocimiento la maq. etiquetadora —————— X ——————
4 En el PCGE hay una sub divisionaria 33412 Revaluación, la cual no podrá ser aplicada para las empresas que usan las NIIF para las PYMES, puesto que no permite reconocer al valor revaluado, como sí lo permite la NIC 16.
Instituto Pacífico
304.17
Cálculo de la Depreciación
...van
IV-10
—————— X ——————
19,986.53
—————— X —————— 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 465 Pasivo por Compra de Activo Inmoviliz. 4654 Inm., Maquinaria. y Equipo 10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 104 Cuentas Corrientes e Instituciones Fin. 1041 Ctas. Ctes. Operat. x/x Por el pago de las factura
HABER
39133 Eq. de Transporte x/x Por la depreciación del mes de enero 2011.
304.17
Descripción
36,500.00
DEBE
DEBE
vienen... —— X ——————
Cálculo del Costo de la Maquinaria Importada
1,500.00
Total costo
HABER
...van
35,000.00
Costo directamente atribuible
—————— X ——————
68 VALUACIÓN Y DETER. DE ACTIVOS Y PROVIS. 681 Depreciación 6814 Deprec. Inm., Maq. y Equipo-Costo 68143 Eq. de Transporte 39 DEPREC., AMORTIZ. Y AGOTAM. ACUM. 391 Deprec. Acumulada 3913 Inm., Maquinaria y Equipo-Costo
DEBE
Para el caso de importación de la maquinaria los asientos a efectuar son:
Cálculo del Costo del Vehículo Precio de adquisición
vienen... —— X ——————
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 23,783.97 465 Pasivo por Compra de Activo Inmoviliz. 4654 Inm., Maq. y Equipo ...van
10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 104 Cuentas Corrientes e Instituciones Fin. 1041 Ctas. Ctes. Operat. x/x Por el pago de la factura
DEBE
HABER 23,783.97
—————— X —————— 68 VALUACIÓN Y DETER. DE ACTIVOS Y PROVIS. 208.19 681 Depreciacion 6814 Deprec. Inm., Maq. y Equipo-Costo 68145 Equipos Diversos 39 DEPREC., AMORTIZ. Y AGOTAM. ACUM. 391 Deprec. Acumulada 3913 Inm., Maquinaria y Equipo-Costo 39135 Equipos Diversos x/x Por la depreciación del mes de enero 2011
208.19
—————— X —————— 92 GASTOS DE VENTAS 921 Gastos de Ventas 79 CARGAS IMPUT. A CTA. DE COSTOS Y GAST. 791 Cargas Imput. a Cta. de Ctos. y Gastos x/x Por el destino del gasto
N° 224
208.19
208.19
Primera Quincena - Febrero 2011
